Международный стандарт финансовой отчетности (ias) 17 «аренда» (с изменениями и дополнениями) (не применяется)

Первоначальное признание объекта инвестиционной собственности

В соответствии с параграфом 20 МСФО 40 объект инвестиционной собственности первоначально оценивается по затратам на его приобретение. Стоимость инвестиционной собственности включает цену покупки и все прямые связанные с приобретением расходы.

В параграфе 23 МСФО 40 представлены примеры затрат, которые должны отражаться в качестве расходов и не могут быть капитализированы:

затраты, связанные с пусковыми работами (за исключением ситуаций, когда существует необходимость приведения объектов в состояние, при котором они могут функционировать в производственном режиме, определяемом руководством организации);

операционные расходы, возникшие до того, как объекты инвестиционной собственности достигли запланированных эксплуатационных характеристик;

сверхнормативная величина материальных расходов, расходов на оплату труда, других ресурсов, используемых в строительстве или реконструкции объектов собственности.

В соответствии с параграфом 24 МСФО 40 при рассрочке оплаты инвестиционной собственности в качестве себестоимости выступает цена объекта в денежном эквиваленте. Разница между данной суммой и итоговой оплатой признается как расходы на выплату процентов в течение срока кредита. Разница между данной суммой и итоговой оплатой признается в качестве расходов на выплату процентов в течение срока кредита.

Пример 6. Организация может приобрести здание гостиницы при условии единовременной оплаты 1 млрд руб.

Если организация планирует приобрести данное здание с рассрочкой платежа на три года, то стоимость данного здания будет составлять 1,4 млрд руб. Вне зависимости от используемого варианта оплаты первоначальная стоимость здания составит 1 млрд руб. При использовании второго варианта оплаты 0,4 млрд руб. учитываются в качестве процентов.

Приобретение здания отражается в бухгалтерском учете следующим образом:

Дебет «Основные средства» (отчет о финансовом положении) — 1 млрд руб.

Кредит «Кредиторская задолженность» (отчет о финансовом положении) — 1 млрд руб.

Начисление расходов на уплату процентов отражается в бухгалтерском учете следующим образом:

Дебет «Расходы будущих периодов» (отчет о финансовом положении) — 400 млн руб.

Кредит «Кредиторская задолженность менее одного года» (отчет о финансовом положении) — 100 млн руб.

Кредит «Кредиторская задолженность более одного года» (отчет о финансовом положении) — 300 млн руб.

Дебет «Расходы на уплату процентов» (отчет о совокупном доходе) — 100 млн руб.

Кредит «Расходы будущих периодов» (отчет о финансовом положении) — 100 млн руб.

Уплата начисленных процентов отражается в бухгалтерском учете организации следующим образом:

Дебет «Кредиторская задолженность менее одного года» (отчет о финансовом положении) — 100 млн руб.

Кредит «Деньги» (отчет о финансовом положении) — 100 млн руб.

Согласно параграфу 25 МСФО 40 первоначальные затраты на уплату процентов по арендованным объектам, классифицированным в качестве инвестиционной собственности, учитываются как затраты на финансовую аренду в соответствии с МСФО (IAS) 17 «Аренда». Объекты учитываются по наименьшей оценке из справедливой стоимости и текущей стоимости минимальных арендных платежей. Сумма, эквивалентная установленной оценке объекта, учитывается в качестве обязательства.

В.Борисенко

Эксперт по МСФО

Пример учета прибыли при предоставлении страхового покрытия.

Рассмотрим аналогичный пример, когда после заключения договора не происходит никаких изменений в ожиданиях. Как и в предыдущем примере, предположим, что:

• В 1-й год страховщик заключает 4-летние договоры с общей ожидаемой прибылью в 120 млн. д.е. Ожидаемая прибыль составляет 30 млн. д.е. за каждый год.
• Во 2-м году страховщик заключает 4-летние договоры с общей ожидаемой прибылью в 36 млн. д.е. Ожидаемая прибыль составляет 9 млн. д.е. за каждый год.
• Все договоры обеспечивают одинаковый уровень покрытия в год. Это означает, что, если договоры, заключенные в 1-й и 2-й годы, сгруппированы, то в 1-м году (только договоры 1-го года) и в 5-м году (только договоры 2-го года) есть 1 единица покрытия, а в годах 2-4 (договоры 1-2 годов) — 2 единицы покрытия.
• Для простоты в этом примере не учитывается временная стоимость денег.

Годовые когорты необходимы для поддержания отдельных групп, чтобы прибыль групп с разной прибыльностью не усреднялась.

См. далее подробные расчеты, относящиеся к данному примеру.

Суммы в млн. д.е.	Год 1	Год 2	Год 3	Год 4	Год 5	Итого
Признанная прибыль — с годовыми когортами
Договоры, заключенные в год 1	30	30	30	30	—	120
Договоры, заключенные в год 2	—	9	9	9	9	36
Прибыль / убыток	30	39	39	39	9	156

Суммы в млн. д.е.	Год 1	Год 2	Год 3	Год 4	Год 5	Итого
Признанная прибыль — без годовых когорт
Договоры, заключенные в годы 1 и 2	30	36	36	36	18	156
Прибыль / убыток	30	36	36	36	18	156
Незаработанная прибыль (на начало года)	—	90	90	54	18
Новые договоры	120	36	—	—	—
Изменения в ожиданиях	—	—	—	—	—
Распределение в отчете о прибылях и убытках	(30)	(36)	(36)	(36)	(18)
Оставшаяся незаработанная прибыль (на конец года)	90	90	54	18	—
Количество единиц страхового покрытия в год	1	2	2	2	1
Покрытие предоставленное / покрытие к предоставлению	1/4	2/7	2/5	2/3	1/1

Таблица выше показывает, что без требования годовой когорты:

• договоры, заключенные в 1-2 годы, будут сгруппированы.
• во 2-м году незаработанная прибыль по договорам, заключенным в 2-м году (36 д.е.), будет сгруппирована с оставшейся незаработанной прибылью по договорам, заключенным в 1-м году (90 д.е.), в результате чего накопленная оставшаяся незаработанная прибыль составит 126 д.е.;
• 2/7 этой незаработанной прибыли будет распределено во 2-м году, что приведет к признанию прибыли в отчете о прибылях и убытках в размере 36 д.е. (126 д.е. / 7 * 2);
• в 3-м году 2/5 незаработанной прибыли в размере 90 д.е. будут распределены на 3-й год, что приведет к признанию прибыли в отчете о прибылях и убытках в размере 36 д.е. (90 / 5 * 2);
• в 4-м году 2/3 незаработанной прибыли в размере 54 д.е. будут распределено на 4-й год, что приведет к признанию прибыли в отчете о прибылях и убытках в размере 36 д.е. (54 / 3 * 2); а также
• в 5-м году незаработанная прибыль в размере 18 д.е. будет полностью распределена на 5-й год, поскольку после 5-го года покрытие не будет предоставлено.

Без требования годовой когорты прибыль от страховых услуг не была бы признана в соответствующие периоды:

• Прибыльность договоров, заключенных в 1-м году, будет усреднена более низкой прибыльностью договоров, заключенных во 2-м году. Это приведет к тому, что смешанная прибыль будет признана в течение более длительного периода времени (то есть в течение 1-5 лет, а не в течение 1-4 лет).
• В 5-м году эффект усреднения приведет к признанию прибыли от страховых услуг в размере 18 млн. д.е., несмотря на то, что действующие договоры (заключенные во 2-м году) имеют ожидаемую прибыль всего в 9 млн. д.е. В этом случае сглаживание  увеличило бы прибыль 5-го года на 100%.

Этот пример иллюстрирует, что требование годовой когорты МСФО (IFRS) 17 предотвращает смешение прибыли договоров с разными сроками.

Что такое единица учета?

«Единица учета» (англ. ‘unit of account’) является ключевым понятием в бухгалтерском учете, которое определяет, что должно учитываться в финансовой отчетности компании.

Она относится к уровню агрегации, на котором актив или обязательство признается и оценивается.

Например, учетная единица определяет, должен ли портфель договоров компании оцениваться на уровне отдельного договора или на совокупном (агрегированном) уровне.

В зависимости от выбранной единицы учета, суммы, указанные в финансовой отчетности компании, могут отличаться. Единица учета может влиять на модель признания прибыли и, в конечном счете, на понимание финансовых результатов инвесторами и другими пользователями отчетности.

Для компаний, применяющих МСФО 17, учетной единицей является группа страховых договоров.

Способ группировки договоров влияет на сроки признания прибыли от страховых услуг, но не влияет на оценку денежных потоков по выполнению договоров страхования.

Несмотря на различия в единицах учета в стандартах МСФО, ключевые принципы IFRS 17 соответствуют общим принципам, которые применяют компании, использующие другие стандарты МСФО.

Например, при применении МСФО (IFRS) 15 «Выручка по договорам с покупателями» компании сферы услуг обычно признают прибыль, когда услуга предоставляется покупателю.

При применении МСФО (IAS) 37 «Оценочные обязательства, условные обязательства и условные активы» строительные компании формируют резерв под убыточные договоры, когда затраты на выполнение договора превышают экономические выгоды, ожидаемые по договору.

Пример учета операционной аренды у арендатора согласно МСФО (IFRS) 16.

Производственная компания ABC, должна перейти на новый стандарт МСФО (IFRS) 16 «Аренда» в отчетном периоде, заканчивающемся 31 декабря 2019 года.

Во время подготовительного этапа ABC обнаружила, что договор операционной аренды машины может потребовать некоторых корректировок в учете.

Компания ABC заключила контракт 1 января 2017 года на 5 лет. Ежегодные арендные платежи составляют 100 000 д.е. со сроком оплаты в конце периода (то есть 31 декабря каждого года). По истечении срока аренды машина будет возвращена арендодателю. Срок полезного использования машины составляет 10 лет.

Как компания ABC должна пересмотреть учет этого договора в соответствии с МСФО (IFRS) 16, используя полный ретроспективный, и модифицированный ретроспективный подход?

Используется ставка дисконтирования в размере 3%.

Как применять ставку дисконтирования?

Если вы являетесь арендатором, будьте осторожны с выбором соответствующей ставки дисконтирования, поскольку ее определение согласно МСФО (IAS) 17 больше не применяется.

Новое определение в МСФО (IFRS) 16 гласит, что вы должны определить «процентную ставку, заложенную в договоре аренды, если такая ставка может быть легко определена» на основе:

• Арендных платежей,
• Негарантированной остаточной (ликвидационной) стоимости,
• Справедливой стоимости базового актива и
• Первоначальных прямых затрат арендодателя.

Это очень сложно, а иногда и невыполнимо, поскольку большинство арендодателей не будут раскрывать информацию о негарантированной остаточной стоимости и первоначальных прямых затратах.

Поэтому большинству арендаторов необходимо будет использовать ставку привлечения дополнительных заемных средств (англ. ‘incremental borrowing rate’), то есть ставку, по которой они смогут получить долговое финансирование для приобретения того же актива на аналогичных условиях.

Это довольно субъективная оценка ставки, но, в большинстве случаев, это более реалистично, чем запрашивать у вашего арендодателя подобную дополнительную информацию.

В нашем примере предположим, что ставка 3% является ставкой привлечения дополнительных заемных средств для компании ABC.

Пример своевременного признания страховых убытков.

Предположим, что:

• В 1-ый год страховщик заключает 4-летние договоры с общей ожидаемой прибылью в 120 млн. д.е. Ежегодная ожидаемая прибыль составляет 30 млн. д.е.
• Во 2-й год страховщик заключает 4-хлетние контракты с общей ожидаемой прибылью 36 млн. д.е. Ежегодная ожидаемая прибыль составляет 9 млн. д.е.
• В 3-м году из-за изменений в ожиданиях группа договоров, заключенных в 1-м году, стала обременительной, при этом ожидаемые убытки составили в 20 млн. д.е.
• Все договоры обеспечивают одинаковый уровень покрытия в год. Это означает, что, если договоры, заключенные в 1-й и 2-й годы, сгруппированы, то в 1-м году (только договоры 1-го года) и в 5-м году (только договоры 2-го года) есть 1 единица покрытия, а в годах 2-4 (договоры 1-2 годов) — 2 единицы покрытия.
• Для простоты в этом примере не учитывается временная стоимость денег.

Подробные расчеты, относящиеся к данному примеру, приведены ниже.

Суммы в млн. д.е.	Год 1	Год 2	Год 3	Год 4	Год 5	Итого
Признанная прибыль — с годовыми когортами
Договоры, заключенные в год 1	30	30	(20)	—	40
Договоры, заключенные в год 2	—	9	9	9	9	36
Прибыль / убыток	30	39	(11)	9	9	76

Суммы в млн. д.е.	Год 1	Год 2	Год 3	Год 4	Год 5	Итого
Признанная прибыль — без годовых когорт
Договоры, заключенные в годы 1 и 2	30	36	4	4	2	76
Прибыль / убыток	30	36	4	4	2	76
Незаработанная прибыль (на начало года)	—	90	90	6	2
Новые договоры	120	36	—	—	—
Изменения в ожиданиях	—	—	(80)	—	—
Распределение в отчете о прибылях и убытках	(30)	(36)	(4)	(4)	(2)
Оставшаяся незаработанная прибыль (на конец года)	90	90	6	2	—
Количество единиц страхового покрытия в год	1	2	2	2	1
Покрытие предоставленное / покрытие к предоставлению	1/4	2/7	2/5	2/3	1/1

Таблица выше показывает, что без требования годовой когорты:

• договоры, заключенные в 1-2 годы, будут сгруппированы.
• во 2-м году незаработанная прибыль по договорам, заключенным в 2-м году (36 млн. д.е.), будет сгруппирована с оставшейся незаработанной прибылью по договорам, заключенным в 1-м году (90 д.е.), в результате чего накопленная оставшаяся незаработанная прибыль составит 126 млн. д.е.;
• 2/7 этой незаработанной прибыли будет распределено во 2-м году, что приведет к признанию прибыли в отчете о прибылях и убытках в размере 36 млн. д.е. (126 млн. д.е. / 7 * 2);
• в 3-м году незаработанная прибыль будет скорректирована с учетом изменений в ожиданиях в размере 80 млн. д.е. для договоров, заключенных в 1-м году (60 млн. д.е. для ранее ожидаемой прибыли за годы 3-4 и 20 млн. д.е. для нового ожидаемого убытка за эти годы);
• в 3-м году скорректированная незаработанная прибыль в размере 10 млн. д.е. (90 млн. д.е. — 80 млн. д.е.) будет распределена на годы 3-5 на основе покрытия, которое будет предоставлено в годы 3-5, следующим образом:
  • 4 млн. д.е. — на 3 год (10 млн. д.е. / 5 * 2),
  • 4 млн. д.е. — на 4 год (6 млн. д.е. / 3 * 2) и
  • 2 млн. д.е. — на 5 год (2 млн. д.е. / 1 ​* 1).

При бухгалтерском учете без требования годовой когорты:

• Информация об изменении прибыльности не будет своевременно отражена в отчете о прибылях и убытках страховщика.
• В 3-м году страховщик по-прежнему будет отчитываться о прибыли в 4 млн. д.е. В отчете о прибылях и убытках он может не полностью отразить убыток в 20 млн. д.е. для договоров, которые более не являются прибыльными (договоры, заключенные в 1-м году). Это связано с тем, что он мог бы сгруппировать эти убыточные договоры с прибыльными договорами, заключенными в другом периоде (договоры, заключенные во 2 году).
• Убыток в размере 20 млн. д.е., связанный с договорами, заключенными в 1-м году, будет усреднен благодаря оставшейся ожидаемой прибыли по договорам, заключенным во 2-м году, и будет отражен как более низкая прибыль в отчете о прибылях и убытках в период с 3-го по 5-й год.

Информация об изменениях прибыльности с течением времени (по договорам, заключенным в разные годы) позволит инвесторам увидеть и понять то, чего раньше в отчетности страховщиков не было.

Учет договора аренды в соответствии с МСФО (IAS) 17 и МСФО (IFRS) 16.

Прежде чем вы начнете составлять бухгалтерские проводки, чтобы перейти МСФО (IFRS) 16 и прекратите учет договора в соответствии с МСФО (IAS) 17, вам необходимо четко понять, как вы отчитываетесь об этом договоре в соответствии с обоими наборами правил.

Учет договора операционной аренды согласно МСФО (IAS) 17.

Здесь это очень просто: ABC учитывала все арендные платежи по операционной аренде непосредственно в составе прибыли или убытка.

Учет договора операционной аренды согласно МСФО (IFRS) 16.

Согласно МСФО (IFRS) 16, компания ABC должна признать актив в форме права пользования и арендное обязательство.

Обязательство по аренде рассчитывается как совокупность арендных платежей, не выплаченных на дату начала аренды, дисконтированных по процентной ставке, заложенной в договоре аренды или ставке привлечения дополнительных заемных средств.

Расчет приведен в следующей таблице:

Год	Арендный платеж	Коэффициент дисконтирования	Приведенная стоимость арендных платежей
1-2017	100 000	0,971	97 087
2-2018	100 000	0,943	94 260
3-2019	100 000	0,915	91 514
4-2020	100 000	0,888	88 849
5-2021	100 000	0,863	86 261
Итого	500 000		457 971

Примечание: коэффициент дисконтирования в первый год рассчитывается как 1 / (1 + 3%) к  году 1 и т. д.

Итак, у вас есть обязательство по аренде.

Стоимость актива в форме права пользования (ROU, от англ. ‘right of use asset’) равна обязательству по аренде на дату начала аренды, плюс первоначальные прямые затраты арендатора плюс возможные некоторые другие вещи. Но в этом случае у нас нет ничего подобного, так что давайте просто скажем, стоимость актива в форме права пользования равна обязательству по аренде.

По IFRS 16 первоначальная бухгалтерская проводка будет:

• Дебет. Актив: 457 971 д.е.
• Кредит. Обязательство по аренде: 457 971 д.е.

Впоследствии компании ABC необходимо позаботиться о 2 вещах:

• Амортизация актива: предположим, что она будет рассчитываться прямолинейным методом в течение срока аренды (5 лет). Таким образом, она составляет 91 594 д.е. в год (457 971/5).
• Арендные платежи: каждый арендный платеж в размере 100 000 д.е. должен быть распределен на сумму погашения обязательств по аренде и сумму дисконтирования (процентов).

Расчет приведен в следующей таблице:

Год	Обяза- тельство по аренде на начало периода (A)	Аренд- ный платеж	Сумма дискон-тирования (Проценты) (B = A*3%)	Сумма погашения обяза- тельства (C = 100 000-B)	Обяза- тельство по аренде на конец периода (D = A-C)
1-2017	457 971	100 000	13 739	86 261	371 710
2-2018	371 710	100 000	11 151	88 849	282 861
3-2019	282 861	100 000	8 486	91 514	191 347
4-2020	191 347	100 000	5 740	94 260	97 087
5-2021	97 087	100 000	2 913	97 087
Итого		500 000	42 029	457 971

Бухгалтерский учет на уровне группы страховых договоров.

Если страховщик учитывает страховые договоры на групповой основе, это позволяет лучше представить в отчетности экономическую сущность договоров. Это связано с тем, что после прекращения договора А, группа контрактов в целом продолжает демонстрировать ожидаемые показатели, и, следовательно, ожидания в отношении нее не меняются.

Страховщик по-прежнему ожидает признания общей ожидаемой прибыли в размере 9 д.е. за общий период действия договоров. При групповом подходе прибыль будет признана пропорционально страховому покрытию, предусмотренному в течение ожидаемого срока действия договоров в рамках группы.

Например, распределяя ожидаемую прибыль пропорционально годам предоставленного за период покрытия, страховщик признает 4.5 д.е. ожидаемой прибыли в 1-м году.

Это происходит потому, что доля покрытия, предоставленного за период, равна половине ожидаемого покрытия для всей группы: в течение 1-го года предоставлено покрытие 3-х договоров, по отношению к общему для группы 6-летнему сроку покрытия). Соответственно, будет признана половина ожидаемой прибыли 9 д.е., то есть 4,5 д.е.

Вместе с тем, после 1-го года на уровне группы нет изменений по сравнению с ожиданиями. Тем не менее, на уровне отдельных договоров наблюдается изменение ожиданий по всем 3-м договорам.

Когда страховые договоры, подверженные одинаковым средним допущениям, группируются в финансовой отчетности, благоприятные и неблагоприятные изменения в оценках, относящихся к отдельным договорам внутри группы, взаимозачитываются, и в финансовых отчетах отражается только чистое изменение в оценке.

Примечание: на уровне отдельных договоров в конце 2-го года страховщик знает, что 1 договор является обременительным. Прибыль/убыток за 2-й год отражает ожидаемые убытки по этому договору.

Бухгалтерский учет на уровне отдельных страховых договоров.

Если бы страховщик должен был учитывать каждый отдельный договор на индивидуальной основе, то, как объяснялось выше, среднее допущение будет применяться к каждому договору в отдельности.

Таким образом, после прекращения действия договора А ожидания по всем договорам изменятся. Это связано с тем, что договор A показал результат лучше среднего, и теперь ожидается, что договоры B и C покажут соответственно результат хуже среднего.

Рассмотрим приведенный пример более детально.

Для договора А произошли изменения в ожиданиях, потому что этот договор прекратил действие по истечении 1-го года и, следовательно, он принес убытки в течение 1-го года вместо ожидаемых средних убытков за 2 года.

Следовательно, ожидаемый отток денежных средств по этому договору будет уменьшаться, и ожидаемая прибыль по договору соответственно увеличится с 3 д.е. до 6.5 д.е., при этом прибыль по каждому договору будет признана в год прекращения договора.

Для остальных 2-х договоров средний ожидаемый отток денежных средств, напротив, увеличится.

Это увеличение отражает тот факт, что, исходя из средних значений на начало срока действия, каждый из двух договоров должен был принести только 1 убыток. Однако теперь ожидается, что по одному из оставшихся договоров будет предъявлено 3 страховых требования и будет, соответственно 3 страховых убытка. Как следствие, пересмотренная ожидаемая прибыль по двум договорам в совокупности уменьшится с 6 д.е. до 2.5 д.е.

В 1-м году страховщик признает прибыль в размере 7.5 д.е., включая прибыль в размере 6.5 д.е. по прекращенному договору A и часть ожидаемой прибыли в течение 1-го года для оставшихся в силе договоров в размере 1 д.е. (2.5 д.е. / 2.5 года * 1 год).

Что демонстрирует этот пример?

Этот пример показывает, что инвесторы вряд ли найдут в отчетности информацию об убытках, когда ожидаемые убытки по группе аналогичных договоров в целом не изменились, но теперь становится понятнее, какие договоры в этой группе приведут к убыткам.

Это связано с тем, изменение ожиданий, которое может привести к тому, что некоторые договоры будут приносить убытки, также сделает некоторые договоры менее прибыльными.

Что это значит на практике для арендаторов?

Когда IASB выпустил МСФО (IFRS) 16, он предоставил компаниям 3 года для перехода, и не без оснований. Для компаний-арендаторов с большим количеством договоров аренды количество различных вариантов перехода весьма значительно.

В качестве отправной точки для перехода на IFRS 16 можно рекомендовать:

• Создание группы по переходу с участием высшего руководства и, если необходимо, Комитета по аудиту.
• Выяснение потребностей заинтересованных сторон/инвесторов: насколько им важны сопоставимые данные (которые требуют пересчета и представления сравнительной финансовой информации)?
• Моделирование различных вариантов перехода, используя допущения высокого уровня и/или фокусирование на самых крупных договорах аренды, которые могут оказать наибольшее влияние.
• Анализ затрат на внедрение каждого подхода.
• Разработка графика вплоть до даты реализации плана перехода.
• Консультации с аудиторами.

См. также:

• Основные проблемы перехода на IFRS 16 «Аренда» для ознакомления с трудностями и финансовыми последствиями перехода.
• IFRS 16 — Основные практические советы и рекомендации по переходу.

Определение аренды по МСФО 16.

При применении этого определения в МСФО (IFRS) 16 следует опираться три критерия (см. схему и таблицу). Все три критерия должны быть выполнены, чтобы заключить, что договор содержит компонент аренды.

1. Идентифицирован ли актив, который арендатор имеет право использовать?

Как правило, базовый актив явно определен в договоре. Однако актив также может быть указан неявно.

Базовый актив, скорее всего, не будет указан явным образом, если у арендодателя нет практической возможности заменить его на альтернативные активы, либо если для арендодателя есть экономические препятствия, чтобы реализовать право на замену актива.

Пример.

Явно определенные активы могут включать в себя автомобиль, на котором указан заводской номер, марка и модель.

Неявно определенные активы могут включать такие активы, как оборудование, в отношении арендодатель имеет предусмотренное договором прав на замену в течение срока действия договора, но при этом у арендодателя нет других сопоставимых активов, которыми он мог бы заменить этот актив.

В этом сценарии, вероятно, есть практический барьер, который мешает арендодателю реализовать свою способность заменить актив.

2. Получает ли арендатор экономические выгоды практически?

Арендатор имеет право получить практически все экономические выгоды за счет исключительного использования актива в течение всего периода аренды или путем права на субаренду актива.

Пример.

Если арендатор заключает договор на закупку 100% мощности установки по переработке отходов, и в договоре указывается, что отходы должны обрабатываться на конкретном объекте, арендатор будет получать практически все экономические выгоды от этого объекта.

3. Имеет ли арендатор право распоряжаться активом?

Необходимо провести оценку того, кто определяет то, каким образом и с какой целью актив используется на протяжении всего периода действия договора. Если арендатор имеет право на прямое использование актива или если порядок использования актива определен заранее, этот критерий будет соблюден.

Использование актива считается предварительно определенным при следующих сценариях:

• Актив предназначен для узкоспециализированных целей
• Изменение порядка использования актива или перепрофилирование актива для других целей является дорогостоящим или  и / или
• Использование актива ограничивается регулированием / законодательством.

Переход на МСФО (IFRS) 16.

IFRS 16 предусматривает практическую целесообразность пересмотра договоров на предмет содержания в них аренды. Т.е. от предприятия не требуется проведения переоценки того, содержит договор аренду на дату первоначального применения стандарта. Вместо этого предприятию разрешено:

• Применять МСФО (IFRS) 16 к договорам, которые ранее были идентифицированы как содержащие аренду, в соответствии с МСФО (IAS) 17 и IFRIC 4, и
• Не применять МСФО (IFRS) 16 к договорам, которые ранее не были идентифицированы как содержащие аренду, с примением МСФО (IAS) 17 и IFRIC 4.

Такой метод практической целесообразности должен применяться ко всем договорам предприятия, заключенным до даты первоначального применения стандарта.

Положения и практическая целесообразность по МСФО (IFRS) 16 должны применяться, как в случаях, когда договор является договором аренды, так и в случаях когда договор содержит компонент, не являющийся арендой.

Как работает современное страхование?

Люди, которые приобретают страховые полисы (договоры страхования, англ. ‘insurance contracts’), готовы заплатить определенную сумму денег (страховую премию, англ. ‘insurance premium’), чтобы страховщик принял на себя финансовые последствия будущих неопределенностей (страховые убытки, англ. ‘insurance claims’).

Страховщик принимает на себя риски и ответственность за многих страхователей, зная, что:

• большинство договоров пожизненного страхования приведет к страховым убыткам, но сроки возникновения убытков не определены; а также
• страховые убытки также будут возникать по некоторым договорам страхования, не связанным со страхованием жизни (или по договорам срочного страхования жизни), но невозможно заранее определить, какие из этих договоров приведут к страховым убыткам.

Объединение договоров в группы снижает волатильность убытков, а уровень неопределенности сужается. Другими словами, за счет объединения множества договоров, убытки для группы в целом становятся более предсказуемыми.