Когда ИНФС может назначить повторную проверку
Повторные выездные налоговые проверки за тот же период по тем же налогам могут проводиться:
- вышестоящим налоговым органом – в порядке контроля над деятельностью инспекции;
- той же ИФНС – в случае представления организацией уточненной налоговой декларации в которой заявленная сумма налога меньше, чем в первоначальном отчете.
В пункте 4 статьи 89 Налогового кодекса РФ говорится, что проверке может быть подвергнут период не более трех календарных лет, предшествующих году, в котором вынесено решение. Однако из этого правила есть исключение: налоговики вправе проверить период, превышающий три календарных года, если ранее эти периоды не проверялись. Такие разъяснения содержатся, например, в письмах ФНС России от 25 июля 2013 г. № АС-4-2/13622, от 29 мая 2012 г. № АС-4-2/8792.
Также выездная налоговая проверка может проводиться в связи с реорганизацией или ликвидацией предприятия. При этом проверяется период, не превышающий трех календарных лет, предшествующих году, в котором вынесено решение о проведении проверки.
Кроме того, такая проверка может быть назначена независимо от времени проведения и предмета предыдущей проверки. Это следует из пункта 11 статьи 89 Налогового кодекса РФ.
Проверка приостановлена
Право приостановить выездную проверку дает инспекции пункт 9 статьи 89 НК РФ. Кодекс называет 4 ситуации, когда можно им воспользоваться. «Пауза» возможна в случае:
- истребования документов у контрагентов, банков и др. лиц, которым может быть что-то известно о проверяемом плательщике;
- направления запросов в иностранные юрисдикции;
- назначения и проведения экспертиз;
- перевода на русский язык документов, представленных налогоплательщиком на иностранном языке.
Этот перечень исчерпывающий. Других оснований, чтобы приостанавливать проверку, у инспекции быть не может. Налогоплательщики иногда подозревают налоговиков, что те используют названные причины формально. То есть, выносят решение о приостановлении не для истребования документов у контрагента, а для продления общего срока проведения проверки. Одна компания даже обратилась в суд с требованием признать приостановление незаконным. Она указала, что инспекция злоупотребляет правом, налоговый контроль избыточен, и это препятствует предпринимательской деятельности плательщика. Но доказать это ей не удалось (постановление АС Северо-Западного округа от 23.12.2015 № А05-2622/2015).
Приостанавливать проверку инспекция может несколько раз
Важно, чтобы общий срок приостановления не превышал 6 месяцев. Исключение составляет только история с международными запросами: если иностранные коллеги не ответят нашим налоговикам в течение полугода, проверку могут растянуть еще на 3 месяца
«Пауза» оформляется отдельным решением руководителя налогового органа.
Однако налогоплательщик обязан представить налоговому органу документы, которые были запрошены до момента приостановления ревизии. То есть, если инспекция выставила требование о представлении документов и дата его исполнения приходится на период приостановления — плательщик не освобожден от обязанности сдать документацию (п. 26 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 № 57). При этом ходатайствовать о продлении срока на ее представление в период «паузы» закон не запрещает.
Не возникнет обязанности представлять документы, только если требование будет вручено плательщику в один день с решением о приостановлении. Это подтверждает многочисленная судебная практика (см., например, Верховного Суда РФ от 28.08.2014 № 304-ЭС14-305).
Ведь даже в период «паузы» внутри инспекции работа продолжает кипеть: чиновники анализируют документы плательщика, направляют запросы, изучают ответы и проч. Налоговый орган не лишен права осуществлять действия вне территории организации, если они не связаны с истребованием документов.
Шаг влево, шаг вправо — штраф?
Что будет, если налоговая ошибка исправлена неправильно? К примеру, уточненная декларация представлена, но пени и недоимка не уплачены вовремя (до подачи самой уточненки)?
В таких ситуациях часто инспекторы автоматически выписывают штраф. Ведь предварительная уплата суммы налога и пеней — необходимое условие для освобождения налогоплательщика от ответственности за допущенную ранее ошибку (Пункт 4 ст. 81 НК РФ). Не выполнили условие — платите штраф. И считают его налоговики очень просто: берут разницу между суммой налога, указанной в уточненке, и суммой налога, указанной в первоначальной декларации. Полученное, не мудрствуя лукаво, умножают на 20%. А в качестве основания для штрафа приводят всего две статьи НК: ст. 81 и ст. 122.
Казалось бы, все логично: налоговики расценивают факт подачи уточненки как факт признания правонарушения по ст. 122 НК РФ. Однако и судьи, и Минфин считают, что этого мало (Письмо Минфина России от 12.08.2013 N 03-02-07/1/32578). Само по себе бездействие налогоплательщика, выразившееся исключительно в неперечислении в бюджет суммы налога, указанной в декларации, не повод штрафовать по ст. 122 НК РФ (Пункт 19 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 N 57 (далее — Постановление N 57)). При получении от налогоплательщика уточненки налоговики должны понять, в чем конкретно заключалась ошибка. Ведь возможно, что налогоплательщик ошибся, подав уточненку, а в первоначальной декларации все было правильно.
В ходе камеральной проверки такой декларации инспекторы должны установить факт совершения правонарушения (повлекшего ошибку в первичной декларации) и отразить его в своем решении (Подпункт 2 п. 5 ст. 101, п. 3 ст. 108 НК РФ). Так, в нем инспекция должна указать (Пункт 8 ст. 101 НК РФ):
- установленные проверкой и подтвержденные документами обстоятельства совершенного правонарушения;
- какие именно нормы Кодекса нарушены. К примеру, неправомерное заявление вычета НДС нарушает ст. 172 НК РФ. А ошибки в расчете отчислений в резерв предстоящих расходов на ремонт основных средств — п. 2 ст. 324 НК РФ. В решении должны быть указаны подобные конкретные нарушения со ссылками на статьи НК;
- по каким статьям НК РФ организация привлечена к ответственности, к примеру по ст. 122 НК РФ.
Только такое решение может быть основой для штрафа (Письмо Минфина России от 04.02.2013 N 03-02-07/1/2279; Постановления АС МО от 24.05.2016 N Ф05-6317/2016; АС СЗО от 29.01.2016 N А56-10090/2015, от 11.09.2015 N Ф07-5918/2015).
Если в решении, вынесенном по итогам проверки вашей уточненки, нет описания конкретных нарушений, повлекших занижение суммы налога к уплате, у вас есть шанс оспорить его в суде.
Когда инспекция составила правильное решение, а не формальное, то придется смириться со штрафом (Письма Минфина России от 13.09.2016 N 03-02-07/1/53498, от 05.12.2016 N 03-02-08/71886). Если, конечно, налоговая база действительно была занижена. Однако помните, что такой штраф можно уменьшить, сославшись на смягчающие обстоятельства:
- сама по себе подача уточненки может быть признана таким обстоятельством, снижающим сумму штрафа (Подпункт 3 п. 1 ст. 112, п. 3 ст. 114 НК РФ; Постановление Президиума ВАС РФ от 26.04.2011 N 11185/10). Иначе у налогоплательщиков не будет стимула самостоятельно исправлять ошибки (Пункт 17 Информационного письма Президиума ВАС РФ от 17.03.2003 N 71). Но в любом случае пени вам придется уплатить полностью;
- уплата недоимки и пеней после представления декларации (в том числе уточненной), но до вынесения решения инспекцией также может уменьшить сумму штрафа, хотя полностью от него не освобождает (Постановления Президиума ВАС РФ от 26.04.2011 N 11185/10; АС ЗСО от 16.06.2016 N Ф04-2227/2016);
- уплата одной лишь недоимки до подачи уточненки (без уплаты пеней) также поможет снизить штраф за допущенную ошибку (Постановления АС СЗО от 18.12.2014 N А56-15646/2014; ФАС ДВО от 05.05.2014 N Ф03-1417/2014).
Внимание! При наличии хотя бы одного смягчающего обстоятельства размер штрафа должен быть уменьшен не менее чем вдвое (Пункт 1 ст. 112, п
3 ст. 114 НК РФ; п. 16 Постановления N 57).
Общие правила
Рассмотрим такую ситуацию. Организация допустила ошибку, занизив в декларации налоговую базу. Соответственно, и налог был уплачен в меньшем размере, чем нужно. Установленные в НК сроки подачи декларации и уплаты налога истекли.
Предположим, что на этапе камеральной проверки инспекция ошибку не обнаружила. Однако расслабляться рано. Ведь если это случится в ходе выездной проверки, то организации грозит штраф в размере 20% от неуплаченной суммы налога (Пункт 1 ст. 122 НК РФ).
Этого штрафа можно избежать, если четко следовать порядку исправления ошибок (Статья 81 НК РФ; Письмо Минфина России от 13.09.2016 N 03-02-07/1/53498).
Шаг 1. Пересчитываем налоговую базу, исправив ошибку в периоде, в котором она была допущена. Составляем уточненную декларацию по той же форме, по которой была составлена первоначальная декларация (Пункт 5 ст. 81 НК РФ).
При этом в поле «Номер корректировки» титульного листа уточненной декларации надо указать цифру, соответствующую порядковому номеру уточненной декларации за конкретный отчетный период (начиная с 1). В уточненную декларацию нужно включить не только исправленные данные, но и все остальные показатели, в том числе и те, которые были изначально верны (Письмо ФНС России от 25.06.2015 N ГД-4-3/11057@).
Исключения есть в правилах заполнения уточненной НДС-декларации. Так, если ошибка не связана с книгой покупок и книгой продаж, раздел 8 «Сведения из книги покупок…» и/или раздел 9 «Сведения из книги продаж…» можно подать почти пустыми, поставив в них только признак актуальности сведений «1» (Пункты 45.2, 46.2, 47.2, 48.2 Порядка, утв. Приказом ФНС России от 29.10.2014 N ММВ-7-3/558@). Тогда остальные строки этих разделов заполнять не потребуется.
Если ошибка связана с книгой покупок (продаж), но исправлялась она путем составления дополнительного листа к такой книге, надо в уточненной декларации заполнить Приложение 1 к разделу 8 (9). А сам раздел 8 (9) можно заполнить так:
- или поставить признак «0» и продублировать сведения раздела (они будут идентичны данным первоначальной декларации);
- или поставить признак «1», при этом ранее поданные сведения не нужно дублировать. Программа налоговиков автоматически подхватит их.
Если данные из книги покупок (продаж) были отражены в первичной декларации неправильно, то раздел 8 (9) в уточненке придется приводить полностью с признаком актуальности «0». В том числе и данные о счетах-фактурах, изначально перенесенные в декларацию верно. Если отразить только счета-фактуры, данные о которых исправлялись, это приведет к потере данных из всех иных счетов-фактур (которые не правились).
Шаг 2. Рассчитываем две суммы:
- сумму необходимой доплаты налога;
- сумму пеней за просрочку в уплате этой части налога. Рассчитывается за каждый день просрочки исходя из 1/300 ставки ЦБ. Количество дней просрочки определяется со дня, следующего за сроком уплаты налога, и по день, предшествующий дню его уплаты (то есть за сам день уплаты недоимки не нужно начислять пени) (Пункты 3, 4 ст. 75 НК РФ; п. 2 разд. VII Приложения к Приказу ФНС России от 18.01.2012 N ЯК-7-1/9@; Письмо Минфина России от 05.07.2016 N 03-02-07/2/39318).
Внимание! С 1 октября 2017 г. пени за просрочку уплаты налога за период начиная с 31-го календарного дня такой просрочки будут считаться по повышенной ставке, а именно по 1/150 ставки ЦБ РФ
Правда, только если недоимка образовалась 01.10.2017 или позднее (Пункт 4 ст. 75 НК РФ; п. 9 ст. 13 Закона от 30.11.2016 N 401-ФЗ).
Шаг 3. Перечисляем в бюджет недоимку и пени (Статья 75 НК РФ).
Шаг 4. Подаем уточненную декларацию в инспекцию. Кстати, если это уточненка по НДС, то ее надо сдавать исключительно в электронном виде (Пункт 5 ст. 174 НК РФ; п. 7 ст. 5 Закона от 04.11.2014 N 347-ФЗ).
В Налоговом кодексе нет срока для представления уточненной декларации. Но чем дольше вы тянете с подачей уточненки и уплатой недоимки, тем больше сумма пеней.
Совет. Исправлять ошибки имеет смысл только за предыдущие 3 года. Ведь более ранние периоды уже не могут быть охвачены выездной налоговой проверкой, если, конечно, вы не подадите уточненную декларацию за эти периоды. А значит, самостоятельно инспекция не сможет выявить ошибку, взыскать недоимку, начислить пени и оштрафовать организацию (Пункт 4 ст. 89 НК РФ).
Общие правила подачи уточненки
Как известно, компания должна подать уточненку при обнаружении в декларации ошибок, если из-за них была занижена сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, и вправе (то есть может, но не обязана) сделать это, если сумма налога была завышена .
Внимание! Уточненка сдается по той же форме, что и первоначальная декларация. При подаче уточненки с увеличенной суммой налога с вас могут взыскать штраф в размере 20% от суммы налога
Вопрос, от какой именно суммы? Штраф касается только не исчисленной в установленный срок суммы налога. То есть даже если вы еще не заплатили налог по первоначальной декларации и подали уточненку на увеличение после истечения срока уплаты налога, оштрафовать вас могут только на 20% от разницы между суммой налога, исчисленной в уточненке, и суммой налога по первоначальной декларации
При подаче уточненки с увеличенной суммой налога с вас могут взыскать штраф в размере 20% от суммы налога . Вопрос, от какой именно суммы? Штраф касается только не исчисленной в установленный срок суммы налога. То есть даже если вы еще не заплатили налог по первоначальной декларации и подали уточненку на увеличение после истечения срока уплаты налога, оштрафовать вас могут только на 20% от разницы между суммой налога, исчисленной в уточненке, и суммой налога по первоначальной декларации .
Чтобы избежать штрафа, нужно :
- сдать декларацию до того, как вы узнали о том, что ошибку обнаружили налоговики или что в отношении вашей компании назначена ВНП за период, в котором допущено занижение налога;
- заплатить заниженную сумму налога и соответствующие ей пени до подачи уточненной декларации. При добровольном погашении только суммы недоимки, без уплаты соответствующих ей сумм пеней, компанию не освободят от штрафа .
Также штрафа не будет, если вы сдаете уточненку после завершения ВНП, но ошибка, которую вы исправляете, в ходе проверки не выявлена.
Примечание
Само по себе увеличение налоговых обязательств путем подачи уточненки не свидетельствует о совершении правонарушения. Поэтому, даже если налог не уплачен к моменту подачи уточненной декларации, инспекция должна при проверке уточненных данных доказать, что у компании есть недоимка в таком размере. Просто начислить штраф на разницу между суммами налога в уточненной и первоначальной отчетности налоговики не вправе . Ведь тогда получится, что нарушением признается именно представление уточненной декларации с увеличенной суммой налога.
Сначала мы разберем ситуации, касающиеся подачи уточненки с увеличенной суммой налога.
Пункт 1 ст. 81 НК РФ. Пункт 5 ст. 81 НК РФ. Пункт 1 ст. 122 НК РФ. Пункт 19 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 N 57 (далее — Постановление N 57); Письмо ФНС России от 22.08.2014 N СА-4-7/16692. Пункты 3, 4 ст. 81 НК РФ. Постановление АС СЗО от 14.05.2015 N Ф07-1151/2015. Письмо Минфина России от 04.02.2013 N 03-02-07/1/2279; Постановления ФАС СЗО от 21.01.2014 N А05-1380/2013; ФАС ЗСО от 26.04.2013 N А27-8594/2012.
