Учет представительских расходов

Бухгалтерский учет

Для целей бухгалтерского учета представительские расходы в силу п. п. 5 и 7 ПБУ 10/99 признаются расходами по обычным видам деятельности в сумме фактически произведенных затрат и отражаются, согласно Плану счетов и Инструкции по его применению, по дебету счетов учета затрат (26, 44) в корреспонденции со счетами расчетов (60, 71, 76).

В соответствии с п. 1 ст. 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет. В настоящее время не существует унифицированных форм первичных учетных документов для оформления представительских расходов. Поэтому с учетом требований п. 2 ст. 9 Закона N 129-ФЗ формы документов могут быть разработаны организацией самостоятельно и должны содержать все обязательные реквизиты.

В первичных учетных документах должны быть указаны дата и место проведения приема, приглашенные лица, участники со стороны принимающей организации, величина произведенных расходов. Для обоснования осуществленных затрат целесообразно иметь пакет организационно-распорядительных и первичных учетных документов. В частности, к ним относятся:

• приказ руководителя организации о порядке выдачи подотчетных средств на представительские расходы (с указанием лиц, имеющих право на их получение);
• приказ об утверждении сметы представительских расходов на отчетный год;
• приказы о направлении приглашений на прием, в которых должна быть указана цель прибытия представителей сторонней организации и назначено ответственное лицо за проведение приема.

Также должна быть утверждена программа встречи, в которой необходимо указать дату, место и сроки проведения официального приема, количество приглашенных лиц и участников со стороны принимающей организации, а также включить перечень обсуждаемых вопросов (цель мероприятия).

В бухгалтерию организации должны быть сданы следующие документы:

• отчет об осуществлении представительских расходов с указанием суммы фактически произведенных расходов (отчет утверждается руководителем организации). Документ составляется лицом, ответственным за мероприятие, в произвольной форме. По мнению автора, в нем целесообразно отразить программу встречи, тему переговоров, Ф.И.О. и должности участников, размер затрат;
• авансовый отчет с приложением документов, подтверждающих представительские расходы (счета предприятий общественного питания, документы об оплате транспортных расходов, об оплате услуг переводчика и другие первичные учетные документы).

Во избежание претензий и дополнительных объяснений с налоговыми органами цель мероприятия в приказах, программе, отчете и т.д. должна совпадать и соответствовать формулировке НК РФ для «установления и поддержания взаимного сотрудничества».

Представительские расходы для целей бухгалтерского учета принимаются в фактически произведенной сумме, а для целей налогообложения прибыли — в пределах установленных норм. По этой причине организациям, использующим ПБУ 18/02, необходимо отражать на счетах учета постоянные разницы.

Пример 1. Размер представительских расходов в ООО «Светлана» составил: за I квартал — 50 000 руб., за II квартал — 30 000 руб., за III квартал — 25 000 руб. Затраты на оплату труда соответственно равны 1 000 000 руб., 1 300 000 руб. и 1 200 000 руб. Отчетными периодами по налогу на прибыль являются I квартал, полугодие, 9 месяцев.

Сумму представительских расходов, признаваемых в целях исчисления налога на прибыль, бухгалтер рассчитает следующим образом:

1. 1 000 000 руб. х 4% = 40 000 руб. — эту сумму можно включить в налоговые расходы в I квартале.
2. (50 000 — 40 000) руб. х 24% = 2400 руб. — постоянное налоговое обязательство. Отражается в учете проводкой: Дебет 99 Кредит 68 — 2400 руб.
3. (1 000 000 + 1 300 000) руб. х 4% = 92 000 руб. — эту сумму можно включить в налоговые расходы за полугодие.
4. 50 000 руб. + 30 000 руб. = 80 000 руб.
5. (1 000 000 + 1 300 000 + 1 200 000) руб. х 4% = 140 000 руб. — эту сумму можно включить в налоговые расходы за 9 месяцев.
6. 50 000 руб. + 30 000 руб. + 25 000 руб. = 105 000 руб. (140 000 руб. Представительские расходы за 9 месяцев принимаются для целей налогового учета в полном объеме.

Взыскание представительских расходов в арбитражном суде

Контролирующие органы настаивают на том, что представительские издержки могут признаваться в налоговом учете только при условии, что встреча была проведена в месте, предназначенном для деловых переговоров, а не развлечений. Судебные органы допускают включение таких спорных трат в налоговую базу, если налогоплательщик сможет документально подтвердить обоснованность расходов. Например, Постановлением ФАС МО от 03.09.2013 г. под № А40-22927/12-107-106 было установлено, что использование теплохода в качестве места переговоров является обоснованным, а затраты на аренду могут быть зачтены в качестве представительских издержек.

О возможности признания в составе представительского типа затрат стоимости закупленного для встречи алкоголя свидетельствует содержание постановления от 15.01.2013 г. под № А55-14189/2012 (ФАС ПО).

Налоговый учет

В п. 2 ст. 264 НК РФ не только дано определение представительским расходам, но и приведен их исчерпывающий перечень. К ним относятся расходы налогоплательщика на представительские мероприятия независимо от места их проведения.

В представительские расходы включаются затраты, связанные с:

• официальным приемом и (или) обслуживанием представителей других организаций, участвующих в переговорах в целях установления и (или) поддержания взаимного сотрудничества;
• официальным приемом и (или) обслуживанием участников, прибывших на заседания совета директоров (правления) или иного руководящего органа налогоплательщика, независимо от места проведения указанных мероприятий.

При этом к рассматриваемым расходам могут быть отнесены:

• расходы на проведение официального приема (завтрака, обеда или иного аналогичного мероприятия) как в отношении представителей других организаций, так и в отношении официальных лиц организации-налогоплательщика, участвующих в переговорах;
• расходы на буфетное обслуживание во время переговоров;
• расходы на транспортное обеспечение доставки лиц, участвующих в переговорах, к месту проведения переговоров и обратно;
• расходы на оплату услуг переводчиков, не состоящих в штате налогоплательщика, по обеспечению перевода во время проведения переговоров.

Таким образом, представительские расходы должны быть связаны с официальным приемом и обслуживанием представителей других организаций, которые участвуют в переговорах в целях установления и поддержания сотрудничества. При этом расходы на завтраки, обеды, ужины, не носящие официального характера, должны оплачиваться представителями делегаций, прибывших на переговоры, за счет суточных, выплачиваемых при командировании сотрудников, либо за счет собственных средств (Письмо Минфина России от 05.04.2005 N 03-03-01-04/1/157 ).

Письмо Минфина России от 05.04.2005 N 03-03-01-04/1/157 «Об учете расходов (на завтраки, обеды и ужины), связанных с официальным приемом и обслуживанием представителей других организаций, участвующих в переговорах в целях установления и поддержания сотрудничества».

Не относятся к представительским и, соответственно, не учитываются в целях налогообложения прибыли расходы, связанные с организацией развлечений, отдыха, профилактики или лечения заболеваний (абз. 2 п. 2 ст. 264 НК РФ).

Однако о некоторых видах затрат, связанных с приемом представителей других организаций, в кодексе ничего не сказано. Поэтому часто возникают разногласия с налоговыми органами по поводу исключения их из налоговой базы. Рассмотрим некоторые виды расходов более подробно.

Если стороны не договорились

Бывают ситуации, когда официальный прием закончился, предприятие понесло определенные расходы, а соглашение между сторонами не подписано. В данном случае налоговые органы могут настаивать на неправомерности включения данных расходов в состав представительских для исчисления налога на прибыль. Однако суды в этом случае на стороне налогоплательщиков и указывают, что для отнесения данных расходов к представительским необходимо, чтобы они соответствовали положениям ст. ст. 252, 264 НК РФ, а достижение конкретных результатов в виде заключенных договоров в процессе проведения или по окончании встречи не является обязательным условием для признания произведенных расходов представительскими (Постановление ФАС ПО от 22 — 29.03.2005 N А12-18384/04-С36). Ссылка заявителя на отсутствие связи спорных затрат с конкретными доходами судом кассационной инспекции не принимается, так как, учитывая характер управленческих расходов, они не могут быть связаны с определенным доходом как, например, материальные, то есть достаточно, что они есть в принципе в соответствующем размере (Постановление ФАС УО от 17.06.2004 N Ф09-2441/04-АК).

Межрайонная инспекция МНС России N 8 по Удмуртской Республике.

Расходы на тимбилдинг

В начале нашей публикации сказано, что расходы на тимбилдинг – это не представительское мероприятие. Поясним почему.

Как бы налогоплательщик ни старался обосновать необходимость данных мероприятий (некоторые компании даже приводят статистику и графики улучшения работоспособности, причём вполне обоснованные), это все-таки не деловое мероприятие. А значит – не представительские затраты.

В целях расчета налога на прибыль вы можете принимать эти траты в расходы в составе прочих при соблюдении условия, что они экономически обоснованы, документально подтверждены и связаны с производством и/или реализацией. Хотя данную позицию не поддержали некоторые суды.

ПРИМЕР

Также хотелось бы отметить, почему расходы на услуги артистов не являются представительскими расходами. Потому что это, прежде всего, развлекательная часть программы. Вряд ли можно себе представить деловую встречу под выступление певца. Опять же, если это не мастер-класс по пению в филармонии. Здесь тогда можно поспорить.

Ограничения по принятию представительских расходов

При отнесении расходов к представительским следует учесть так называемый лимит, или ограничение – 4%. Дело в том, что в соответствии с действующим законодательством представительские расходы входят в состав прочих в размере, не превышающем 4% от годового фонда оплаты труда.

Сумма принимаемых в уменьшение прибыли расходов не должна превышать предельных размеров по нормативам, установленным НК РФ.

Таким образом, расходы – даже если они понесены в связи с проведением представительского мероприятия, но в размере вышеуказанного предела в 4% – не относятся к представительским расходам.

Далее разберем ответы на наиболее часто задаваемые вопросы по теме, что такое представительские расходы организации.