Перенос вычета по НДС на другой период

Судебная практика

В последние годы суды в своих решениях признают возможность применения вычета по НДС за пределами периода, в котором у налогоплательщика возникло такое право (Постановления ФАС Московского округа от 13.05.2010 N КА-А40/4478-10, от 29.04.2010 N КА-А40/4078-10). К аналогичному выводу пришел Президиум ВАС РФ в Постановлении от 15.06.2010 N 2217/10.

В то же время существуют судебные решения, отказывающие налогоплательщику в праве заявить налоговый вычет по НДС в более позднем периоде.

Данная позиция сформулирована в Постановлении Президиума ВАС РФ от 07.06.2005 N 1321/05 по делу N А08-10833/03-7 и подтверждена отдельными региональными судами (Постановления ФАС Волго-Вятского округа от 07.06.2010 N А79-5798/2009, от 26.02.2010 N А82-4790/2009-37, ФАС Северо-Кавказского округа от 20.11.2009 N А53-6624/2008).

Как указывают суды, право на применение вычета по НДС может быть реализовано в том налоговом периоде, в котором соблюдены условия для его применения. НК РФ не предоставляет право налогоплательщику по своему усмотрению, исходя из целесообразности, указывать вычеты в иные налоговые периоды. Следует отметить, что приведенные судебные акты были приняты до издания Постановления Президиума ВАС РФ N 2217/10.

В настоящее время ВАС РФ руководствуется позицией, изложенной в Постановлении N 2217/10.

Так, в Определении ВАС РФ от 30.08.2010 N ВАС-11269/10 суд сообщил, что правовая позиция по вопросу, связанному с применением вычетов по налогу на добавленную стоимость за пределами налогового периода, в котором товары (работы, услуги) оплачены, а основные средства — оплачены и поставлены на учет, определена в Постановлении Президиума ВАС РФ от 15.06.2010 N 2217/10. Аналогичную ссылку содержит Определение ВАС РФ от 23.04.2012 N ВАС-1661/12. Более того, в Определении от 30.08.2010 N ВАС-11269/10 ВАС РФ указал, что в связи с изданием Постановления N 2217/10 по спорам, касающимся толкования положений ст. ст. 171 — 173 НК РФ, налогоплательщик имеет право на пересмотр судебных актов по вновь открывшимся обстоятельствам.

Нормы НК РФ также предусматривают возможность применить вычет по корректировочному счету-фактуре в пределах трех лет со дня составления корректировочного счета-фактуры (п. 10 ст. 172 НК РФ), что служит подтверждением возможности переноса вычета по НДС на будущие периоды.

Относительно обязательности совершения в соответствующем налоговом периоде облагаемых НДС операций в качестве условия предъявления НДС к вычету Президиум ВАС РФ в Постановлении от 03.05.2006 N 14996/05 пришел к выводу, что нормами гл. 21 НК РФ не установлена зависимость вычетов налога по приобретенным товарам (работам, услугам) от фактического исчисления налога по конкретным операциям, для осуществления которых приобретены данные товары (работы, услуги).

Реализация товаров (работ, услуг) по конкретным операциям в том же налоговом периоде не является в силу закона условием применения налоговых вычетов. Такие же выводы содержатся в решениях судов (Постановления ФАС Московского округа от 24.11.2011 по делу N А40-16768/11-91-79, ФАС Центрального округа от 09.10.2008 по делу N А14-16062/2007/21/28).

Однако есть судебное решение, в котором суд признал, что право на вычет возникает, только если в соответствующем периоде налогоплательщик совершал облагаемые НДС операции (Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 17.03.2011 по делу N А63-2883/2010).

Таким образом, на сегодняшний день в судах преобладает точка зрения, признающая право налогоплательщика применить вычет по НДС за рамками периода, в котором такое право возникло.

Судебные акты, принятые до издания Постановления N 2217/10, противоречащие выводам, сформулированным в названном Постановлении, могут быть пересмотрены по вновь открывшимся обстоятельствам.

Перенос вычета по НДС на другой период: предельные сроки

Возможность переноса вычета НДС ограничена тремя годами после принятия к учету активов. Отсчет трехлетнего периода начинается именно с даты оприходования имущества, а не с момента окончания квартала, в котором произошло это событие. Право на возмещение налога сохраняется до окончания квартала, в котором трехлетний срок истекает. Не стоит откладывать вычет на последний момент, можно потерять это право.

Заявление вычета сопровождается представлением декларации по НДС, а сдают ее в 25-дневный срок после завершения квартала, и, если в этом квартале истекает возможное для вычета время, а период сдачи декларации уже в него не входит, то возместить налог не получится. Лучше реализовать право на перенос вычета в срок на один квартал раньше до окончания 3-х лет.

Порядок получения вычета в случаях, когда счета-фактуры выставлены в одном налоговом периоде, а получены налогоплательщиком в другом

Обязательным условием для получения вычета по НДС является наличие счетов-фактур (ст. 172 НК РФ). В то же время налоговое законодательство не разъясняет, в каком периоде надлежит заявлять вычет, если счет-фактура получен в более позднем периоде, чем выставлен.

По мнению Минфина России, если счет-фактура выставлен контрагентом в одном налоговом периоде, а получен налогоплательщиком в следующем налоговом периоде, то вычет суммы налога следует производить в том налоговом периоде, в котором счет-фактура фактически получен (Письма Минфина России от 03.05.2012 N 03-07-11/132, от 03.02.2011 N 03-07-09/02). Такой же позиции придерживается УФНС России по г. Москве (Письма от 04.12.2009 N 16-15/128328, от 03.08.2009 N 16-15/79275).

Судебная практика на данный счет неоднозначна.

Ряд судов занимает позицию Минфина России, признает правомерность предъявления НДС к вычету в том налоговом периоде, когда налогоплательщиком фактически получены счета-фактуры. В Постановлении ФАС Московского округа от 07.09.2011 по делу N А40-2066/11-107-10 суд признал право на предъявление суммы НДС к вычету по счету-фактуре не в периоде его оформления, а в периоде получения соответствующим положениям ст. 171 НК РФ.

Как отмечают суды, нормы ст. ст. 171, 173, 176 НК РФ не содержат ограничений и не запрещают налогоплательщику воспользоваться правом на налоговый вычет в более поздний налоговый период, а именно в том, в котором от контрагента получен счет-фактура. Налоговый кодекс РФ не содержит требований о том, что сумма налога может приниматься к вычету только в периоде реализации товара и не может быть принята к вычету в последующих налоговых периодах, не превышающих 3-летний срок с момента окончания налогового периода, в котором был уплачен налог.

Изложенные выводы содержатся в Определениях ВАС РФ от 28.02.2008 N 1759/08 и от 08.08.2008 N 9726/08. Аналогичные выводы содержатся в Постановлениях ФАС Северо-Западного округа от 21.01.2010 по делу N А52-1847/2009, ФАС Уральского округа от 28.02.2007 N Ф09-912/07-С2, ФАС Центрального округа от 01.10.2008 по делу N А54-1007/2008С13.

В Постановлении ФАС Московского округа от 27.07.2010 N КА-А40/8001-10-п признает, что момент получения счетов-фактур является существенным для определения налогового периода применения вычетов. Вычеты сумм НДС производятся только в том налоговом периоде, в котором налогоплательщик имеет в наличии документы, подтверждающие право на вычет НДС.

При этом в Постановлении ФАС Московского округа от 01.02.2011 N КА-А40/17547-10 приходит к выводу, что получение счетов-фактур не в период совершения хозяйственных операций не лишает налогоплательщика права заявить налоговые вычеты в соответствующем налоговом периоде путем представления на основании ст. 81 НК РФ уточненных деклараций по НДС за периоды, когда счета-фактуры были выставлены с учетом соблюдения трехлетнего срока, предусмотренного п. 2 ст. 173 НК РФ.

Вместе с тем ряд судов считает, что заявлять НДС необходимо в том налоговом периоде, когда хозяйственные операции были приняты к учету.

В Постановлении от 03.06.2008 N Ф08-2993/2008 ФАС Северо-Кавказского округа указал, что согласно п. 1 ст. 54 НК РФ при обнаружении ошибок (искажений) в исчислении налоговой базы, относящихся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, в текущем (отчетном) налоговом периоде перерасчет налоговых обязательств производится в периоде совершения ошибки. И только в случае невозможности определения конкретного периода корректируются налоговые обязательства отчетного периода, в котором выявлены ошибки (искажения). Но поскольку операции относятся к конкретным, фиксированным и заведомо известным налоговым периодам, вычеты по этим операциям должны производиться по декларациям соответствующих налоговых периодов. Соответственно, применение налоговых вычетов в налоговом периоде, в котором от поставщика получен счет-фактура, не соответствует нормам налогового законодательства.

Аналогичный вывод содержится также в Постановлении ФАС Западно-Сибирского округа от 18.08.2008 N Ф04-4786/2008(9350-А27-42), Ф04-4786/2008(10472-А27-42).

Как перенести вычет на другой период

Перенести вычет по счету-фактуре можно:

Если крупный вычет, который «тянет» расчеты по декларации к возмещению из бюджета, необходимо отложить полностью, счет-фактуру от поставщика вносят в книгу покупок того квартала, в котором должна пройти сумма. Она отразится в регистрах НУ соответствующего периода и в налоговой декларации по нему.

Если фирма намерена осуществить перенос частями, разделить его по периодам, счет-фактура должен быть зарегистрирован в книге покупок, декларации по всем этим периодам, но не полной суммой, а той частью, что должна войти декларацию. Общая сумма налога должна совпадать с суммой по счету-фактуре.

Все расчеты с налоговой необходимо завершить до наступления 3-летнего срока. К примеру, если счет-фактура выписан 28 марта 2018 года, то срок истекает 28 марта 2021 года. Это означает, что последнюю сумму по документу (полную или частичную) можно ставить к вычету не позднее 1 квартала 2021 года.

Какие вычеты переносить нельзя

Вычеты по определенным хозяйственным операциям с НДС не переносятся на другие периоды. Такой вывод делает Минфин, руководствуясь ст. 171 и 172 НК РФ.

Имеются в виду следующие операции:

по приобретению ОС, НМА, оборудования, предназначенного к установке;
по предоплате;
по возврату товара покупателем, при изменении договорных условий и др.

По этим операциям вычет делается лишь в периодах, когда у фирмы возникло право на него. Счета-фактуры включаются в декларацию полностью, а если этого не произошло, подается «уточненка» за период. В ином случае право вычесть суммы НДС может быть утеряно.