Оценка и управление налоговыми рисками организации: разъяснения

Критерии налоговых рисков

Значение общедоступных Критериев самостоятельной оценки рисков для налогоплательщиков №1 используется налоговыми органами при планировании выездных налоговых проверок как на предстоящий, так и последующие годы до их очередной актуализации (Приказ ФНС России от 22.09.2010 №ММВ-7-2/461).

Налоговая нагрузка у данного налогоплательщика ниже среднего уровня по хозяйствующим субъектам в конкретной отрасли (виду экономической деятельности).
Отражение в бухгалтерской или налоговой отчетности убытков на протяжении нескольких налоговых периодов.
Отражение в налоговой отчетности значительных сумм налоговых вычетов за определенный период. Доля вычетов по налогу на добавленную стоимость от суммы начисленного с налоговой базы налога равна либо превышает 89% за период 12 месяцев.
Опережающий темп роста расходов над темпом роста доходов от реализации товаров (работ, услуг). По налогу на прибыль организаций. Несоответствие темпов роста расходов по сравнению с темпом роста доходов по данным налоговой отчетности с темпами роста расходов по сравнению с темпом роста доходов, отраженными в финансовой отчетности.
Выплата среднемесячной заработной платы на одного работника ниже среднего уровня по виду экономической деятельности в субъекте Российской Федерации.
Неоднократное приближение к предельному значению установленных Налоговым кодексом Российской Федерации величин показателей, предоставляющих право применять налогоплательщикам специальные налоговые режимы.
Отражение индивидуальным предпринимателем суммы расхода, максимально приближенной к сумме его дохода, полученного за календарный год.
Построение финансово-хозяйственной деятельности на основе заключения договоров с контрагентами-перекупщиками или посредниками («цепочки контрагентов») без наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели).
Непредставление налогоплательщиком пояснений на уведомление налогового органа о выявлении несоответствия показателей деятельности, и (или) непредставление налоговому органу запрашиваемых документов, и (или) наличие информации об их уничтожении, порче и т.п.
Неоднократное снятие с учета и постановка на учет в налоговых органах налогоплательщика в связи с изменением места нахождения («миграция» между налоговыми органами).
Значительное отклонение уровня рентабельности по данным бухгалтерского учета от уровня рентабельности для этой сферы деятельности по данным статистики. В части налога на прибыль организаций: отклонение (в сторону уменьшения) рентабельности по данным бухгалтерского учета налогоплательщика от среднеотраслевого показателя рентабельности по аналогичному виду деятельности по данным статистики на 10% и более.
Ведение финансово-хозяйственной деятельности с высоким налоговым риском.

валютный риск,
кредитный риск,
процентный риск,
финансовые риски,
рыночный риск,
операционный риск,
систематический риск,
хозяйственный риск.

Классификационные виды фискальных рисков

В первую очередь, виды фискальных рисков рассматриваются с позиции двух сторон бюджетно-налогового процесса: государства как законодателя и собирателя средств в форме налогов и организаций, которые выступают в роли налогоплательщиков. Для организации-налогоплательщика имеются три основных подхода к принятию решения, способного предопределить налоговые последствия.

Подход, полностью соответствующий предписаниям финансового и налогового законодательства. Данный подход не может на 100% исключить некоторые виды фискальных рисков.
Подход, характеризующийся относительной законностью принимаемого решения. Решение строится на противоречиях между гражданским, финансовым и налоговым правом, на судебной прецедентной практике, на «дырах» в законодательстве. Формально в таком подходе нет нарушений, и умысел практически недоказуем.
Использование незаконных схем минимизации налогов.

Виды различных налоговых рисков сопутствуют также законотворческой и фискальной функции государства. Система налоговых правоотношений – достаточно сложная и многофакторная. Она тесно связана со всеми отраслями права и многочисленными экономическими механизмами макро- и микроуровней. Данные риски возникают в моменты принятия решений:

в сфере изменения и развития системы налогов и сборов;
по уточнению обязанностей и прав участников налоговых правоотношений;
о заключении международных соглашений в сфере регулирования вопросов налогообложения;
в ходе выполнения контрольных функций;
в ходе споров и судебных разбирательства с налогоплательщиками.

Классификация налоговых рисков также предусматривает в своем составе признаками, которые отделяют интересы государства и налогоплательщика. Основные критерии для деления рисков на классы в своем составе насчитывают семь групп. Классификационная таблица представляется вашему вниманию ниже.

Деление видов налоговых рисков по основным классификационным признакам

Каждый из указанных в таблице признаков заслуживает отдельного рассмотрения. Мы же остановимся лишь на первом признаке уровня вероятности реализации. Рассмотрим каждый из обозначенных по нему видов.

Высокий налоговый риск. Критерии для данного вида включают факты: нарушение налогового законодательства, позиция Минфина и (или) ИФНС обоснована и неблагоприятна, судебная практика свидетельствует против организации либо отсутствует.
Средний налоговый риск. К нему относятся следующие выполненные критерии: отсутствие формального факта нарушения налогового кодекса, позиция ИФНС и (или) Минфина РФ сформировалась против решения налогоплательщика, а судебных прецедентов нет, или позиция судов не ясна.
Низкий риск. Удовлетворены следующие критерии для данного вида: судебная практика складывается в пользу налогоплательщиков, позиция фискальных органов неблагоприятна, нарушений законодательства нет.

Информационные ситуации принятия налоговых решений

        ----------------------------------------------------------¬------->¦    Условия сравнения доступности исходной информации    ¦¦       L-T--------------------------------------------------------¦        ¦/¦  -------+------¬                              --  --  --  --  --  --  --¬¦  ¦степень      +--------T----------------T-----------------¬¦  ¦достаточности¦       ¦/              ¦/  ¦/          ¦/           ¦¦  ¦исходной     ¦ -------+-------¬ -------+----+-¬ ---------+-------¬¦  ¦информации   ¦ ¦полная        ¦ ¦вероятностные¦ ¦полная          ¦    ¦¦  L------T------- ¦определенность¦ ¦условия      ¦ ¦неопределенность¦¦         ¦        L------T-------- L------T------- L--------T--------    ¦¦        ¦/             ¦/              ¦/               ¦/¦  -------+------¬ -------+-------¬ -------+------¬ ---------+-------¬    ¦¦  ¦возможности  ¦ ¦могут быть    ¦ ¦может быть   ¦ ¦совсем не могут ¦¦  ¦оценки       ¦ ¦оценены       ¦ ¦дана         ¦ ¦быть оценены    ¦    ¦¦  ¦последствий  ¦ ¦полностью     ¦ ¦вероятностная¦ L--------T--------¦  L-------------- L------T-------- ¦оценка       ¦          ¦            ¦¦                         ¦         L------T-------          ¦¦                        ¦/              ¦/               ¦/           ¦¦                  -------+-------¬ -------+------¬ ---------+---------¬¦                  ¦принятие      ¦ ¦управление   ¦ ¦поиск информации  ¦  ¦¦                  ¦обоснованных  ¦ ¦налоговыми   ¦ ¦для сведения      +- -¦                  ¦налоговых     ¦ ¦рисками      ¦ ¦варианта          ¦¦                  ¦решений       ¦ L------T------- ¦к вероятностному  ¦¦                  L------T--------       /¦       L--------T----------¦                        /¦               ¦                /¦¦       ------------------+----------------+-----------------+----¬L------>¦         Рекомендации для рассмотренных ситуаций         ¦        L----------------------------------------------------------

Рис. 2

Наиболее обоснованные решения в области воздействия на параметры налогообложения будут приниматься, когда все последствия принимаемого решения могут быть точно оценены. В условиях полной неопределенности необходимо провести работу по поиску достаточной информации, с тем чтобы свести этот вариант к вероятностному и получить возможность анализа последствий таких решений .

Филина Ф.Н. Анализ налоговых рисков. http://www.rosbuh.ru/article.asp?rba_id=1467&rbac_id=4101#chp.

На основе имеющейся информации можно прибегнуть к следующим способам управления налоговыми рисками: лимитирование (нормирование), концентрация рисков и диверсификация.

Нормирование налоговых рисков подразумевает установление допустимых для данной организации потерь от налоговых рисков, что возможно только при достаточности информации о характеристиках риска.

Применение диверсификации затруднено сложностью рассредоточения налоговых рисков во времени или по отдельным видам налогов ввиду их специфичности для каждого конкретного случая.

Управление налоговыми рисками, как и любой вид управляющего воздействия, целесообразно осуществлять в виде реализации ряда последовательных этапов:

выявление вида и предполагаемого срока выхода конкретного риска за пределы приемлемого (оптимального) уровня (доверительного интервала);
оценка его реального или ожидаемого уровня;
анализ факторов, оказывающих большое влияние на его уровень;
выбор методов управления риском, приводящих к достижению его оптимального уровня для конкретной ситуации;
применение выбранных методов;
оценка полученных результатов и при необходимости введение оперативных или упреждающих корректировок.

Специфика прохождения перечисленных этапов управления налоговыми рисками будет зависеть от формы управления налоговым риском, обусловленной моментом управления по отношению к возникновению налогового риска (табл. 1).

Таблица 1

Критерии оценки налоговых рисков

Анализ и оценка предприятия и его убытков фискального типа имеет установленные критерии. Согласно этому перечню можно провести самостоятельную проверку, которая позволит избежать штрафных санкций. Перечень критериев согласно Приказу ФНС № ММ-3-06/333 отражается в отсутствии:

факта взаимоотношений между контрагентами и иными лицами при сделках с помощью договора или соглашения;
документов, которые подтверждают права и полномочия руководства или законных представителей;
госрегистрации контрагентов в ФНС, что подтверждается специальными свидетельствами;
фактов в документальной форме, что контрагент ведет деятельность финансово-хозяйственного типа;
экономического обоснования при ценообразовании;
обоснования рассрочки или отложенного платежа;
реального воздействия по взысканию долга в соответствии с договором;
процентной ставки или обеспечения по займу, а также их заниженный уровень.

По той же структуре устанавливают факт наличия:

низкого уровня нагрузки фискального характера по сравнению с аналогичным субъектом в установленной сфере деятельности;
финансовой потери, которая отражена в отчетах за несколько лет;
большого вычета по НДС;
рост затрат и расходов при остановке или значительном сокращении доходности;
оплаты труда ниже среднего значения по региону или сфере;
близости к границам критерия, что дает право на спецрежим;
высокого уровня затрат на фоне уменьшения подоходного налога при основной деятельности;
необоснованного числа третьих лиц в виде посредников при различных сделках;
сокрытия информации при налоговом контроле в результате действий или бездействия;
периодической смены мест для постановки на учет;
невысокой рентабельности относительно аналогичных предприятий в регионе.

Указанные критерии применяются к лицам, имеющим любые режимы налогообложения. Также требуется помнить, что при определенных условиях ФНС будет вынуждена произвести проверку организации. К таким условиям могут относиться использование услуг контрагента, который находится под подозрением у НС в результате нарушений или имеет плохую репутацию.

Дополнительно выездная проверка может стать обоснованной при наличии сокрытия информации или отсутствия пояснений при запросах налоговой. Примером может служить выявление низкой рентабельности, которая имеет отклонение от среднего значения в 10%, и отказа пояснить ситуацию в документальной форме по запросу.

Литература

Гражданский кодекс РФ.
Кодекс РФ об административных правонарушениях.
Налоговый кодекс РФ.
Уголовный кодекс РФ.
Павленко Н.А. Как классифицировать налоговые риски // Ваш налоговый адвокат. 2008. N 12.
Куницин Д.В. Налоговая реформа и налоговые риски. М.: Налоги, 2008.
Щекин Д.М. Налоговые риски и тенденции развития налогового права. М.: Статут, 2007.
Пинская М.Р. Налоговый риск: сущность и проявление. http://organictheory.ru/taxplaning/taxrisk/.
Филина Ф.Н. Анализ налоговых рисков. http://www.rosbuh.ru/article.asp?rba_id=1467&rbac_id=4101#chp.
Шевелев А.Е. Управление налоговыми рисками на предприятии. http://www.elitarium.ru/2010/11/10/upravlenie_nalogovymi_riskami.html.

М.С.Шальнева

К. э. н.,

заместитель начальника

отдела Межрегиональной инспекции

ФНС России

по крупнейшим налогоплательщикам N 5

Способы оптимизации налога на прибыль

Большинство применяемых на практике способов оптимизации налога на прибыль тоже основаны на использовании временного фактора, то есть речь идет не об абсолютной экономии на налоге, а об экономии средств относительно конкретного отчетного (налогового) периода, то есть об отсрочке уплаты налога на прибыль. Это обстоятельство необходимо учитывать при составлении налоговых бюджетов. Справедливости ради следует заметить, что при применении таких способов оптимизации в случае понижения налоговой ставки в последующих налоговых периодах, как это имело место в 2008 году (тогда ставка налога на прибыль снизилась с 24 до 20%) предприятия могут получить и реальную (абсолютную) экономию налоговых платежей.

Экономия на платежах по налогу на прибыль с помощью посредника.

Организация может увеличить свои расходы за счет посредника, применяющая упрощенную систему налогообложения. Эта схема будет работать при условии, что все ее участники входят в одно холдинговое объединение. Для уменьшения налогооблагаемой базы необходимо увеличить затраты на заготовку материально-производственных запасов. Для этого основная организация заключает посреднические договоры с «упрощенцами», которые обязуются закупить для нее эти МПЗ. При приобретении материалов вознаграждении посреднику увеличивает их стоимость (п.2 ст.254 НК РФ), а при покупке товаров вознаграждение списывается на текущие расходы согласно ст.320 НК РФ. Посредник тоже не в накладе – ведь он платит с полученного им дохода в виде посреднического вознаграждения не 20-ти процентный налог на прибыль, а единый налог по ставке 6 % при объекте «доходы» (или от 5 до 15% при объекте «доходы-расходы»). С целью обеспечения безопасности и юридической чистоты сделки следует обеспечить невозможность признания участников сделки взаимозависимыми лицами.

Экономия на платежах по налогу на прибыль путем присоединения убыточной организации

Организация, получающая большую прибыль, может провести реорганизацию в форме присоединения к ней убыточной организации. Тогда прибыль будет уменьшена на сумму убытка присоединившейся организации (п.5 статьи 283 НК РФ).

Обзор документа

Утверждены Основные положения об управлении рисками в деятельности ФНС России. Они разработаны в целях повышения эффективности управления событиями, негативно влияющими на выполнение внутренних бюджетных процедур (бюджетные риски). Управление рисками осуществляется лицами Службы и ее территориальных органов в рамках внутреннего финансового контроля и внутреннего финансового аудита.

Определены задачи и принципы управления рисками. Предусмотрена систематизация и учет сведений о рисках путем составления и ведения реестра рисков. Последний включает в себя в т. ч. наименование и код технологических процессов (ТП), связанных с риском; единицу оргструктуры ФНС России (например, центральный аппарат, конкретное управление или инспекция, участвующие в выполнении ТП, связанных с риском); наименование и код риска.

Этапами управления рисками являются анализ внутреннего и внешнего контекста, идентификация рисков, анализ и оценка риска, воздействие на риски, мониторинг и пересмотр.

Для просмотра актуального текста документа и получения полной информации о вступлении в силу, изменениях и порядке применения документа, воспользуйтесь поиском в Интернет-версии системы ГАРАНТ: