В чем нюансы ведения раздельного учета «опта» и «розницы»?
Основная сложность при ведении раздельного учета НДС в сфере торговли заключается в том, что иногда не представляется возможным определить, какие закупленные товары будут в дальнейшем реализованы оптом, а какие — отпущены для продажи в розницу. В связи с этим, думаем, читателю будет небезынтересен спор по поводу ведения раздельного учета, рассмотренный в Определении ВАС РФ от 12.02.2009 N ВАС-957/09. В чем состояла суть дела? Предприниматель занимался розничной и оптовой реализацией товаров, по которым применялись общий режим и «вмененка» соответственно. Сущность раздельной методики плательщика НДС сводилась к следующему.
Весь предъявленный поставщиками НДС сразу принимался к вычету, и только потом производилось восстановление части налога по товарам, фактически переданным для реализации в розницу. Так как предприниматель освобожден от ведения бухгалтерского учета, то розничную выручку для расчета пропорции по раздельному учету он определял на основании показаний кассового аппарата, а оптовый товарооборот рассчитывался по данным книги продаж (без учета НДС). Заметим, на практике многие бухгалтеры, причем не только работающие у предпринимателей, заполняют налоговую декларацию на основании данных регистров налогового учета — книги покупок и книги продаж, что, по мнению автора, не противоречит налоговому законодательству.
На проверку ревизорам налогоплательщик представил книги покупок и продаж, копии выставленных и полученных за месяц счетов-фактур, опись товаров на начало и конец месяца, копию книги кассира-операциониста, договоры с контрагентами, а также пояснительное письмо с описанием методики ведения раздельного учета. Но, по мнению налоговиков, указанные в перечне документы не подтверждали в достаточной степени ведение раздельного учета и перемещение (распределение) товаров между оптовой и розничной торговлей.
В Постановлении ФАС ЦО от 24.10.2008 N А35-812/08-С21 судьи не согласились с налоговиками. Положения НК РФ не содержат норм, регулирующих порядок ведения раздельного учета НДС, предъявленного поставщиком в случае осуществления покупателем деятельности, облагаемой в рамках разных налоговых режимов. Ведение предпринимателем раздельного учета сумм налога пропорционально полученной выручке от реализации товаров оптом и в розницу не противоречит положениям п. 4 ст. 149, п. п. 1, 3, 4 ст. 170 НК РФ, п. 3 ст. 5 Закона о бухгалтерском учете . Такой порядок позволяет достоверно отразить данные о реализации товаров, как освобождаемых от обложения НДС, так и облагаемых налогом, что необходимо для правильного определения налогооблагаемой базы. Сами налоговики не оспорили тот факт, что суммы налога, принятые к возмещению из бюджета, по товарам, впоследствии реализованным в розницу, предпринимателем восстанавливались и уплачивались в бюджет в соответствии с п. 3 ст. 170 НК РФ. Каких-либо замечаний к форме составления соответствующих регистров в суд ревизорами не было заявлено. Они также не представили доказательства того, что в спорный налоговый период в состав налоговых вычетов, заявленных предпринимателем в налоговой декларации, были включены суммы НДС по товарам (работам, услугам), которые не были использованы предпринимателем для осуществления операций, облагаемых НДС.
Федеральный закон от 21.11.1996 N 129-ФЗ «О бухгалтерском учете».
Таким образом, применявшаяся предпринимателем методика не противоречит нормам НК РФ и позволяет определить, какие именно товары (работы, услуги) использовались для операций оптовой торговли, подлежащих обложению НДС, а какие — в отношении операций розничной торговли, подлежащих обложению ЕНВД. Коллегия ВАС согласилась с мнением арбитражного суда и тем самым подтвердила возможность ведения раздельного учета путем восстановительных корректировок сумм налога и самостоятельной разработки налогоплательщиком методики раздельного учета. Главное, чтобы она была закреплена в учетной политике, утвержденной для целей налогообложения.
Но прежде чем приступать к ведению раздельного учета, необходимо вспомнить один нюанс. В п. 4 ст. 170 НК РФ предусмотрено, что если доля расходов, относящихся к необлагаемой деятельности, составляет менее 5% общей величины расходов организации, то налогоплательщик может не делить «входной» НДС, а в полной сумме предъявлять его к вычету в текущем периоде. Эта норма не освобождает от ведения раздельного учета, при отсутствии которого суммы НДС вычету не подлежат и в уменьшающие налоговую прибыль расходы не включаются.
Учетная политика для налогового учета
На наш взгляд, в учетной политике для налогового учета организации, совмещающей УСНО и ЕНВД, должны найти отражение следующие моменты:
- факт применения УСНО организацией;
- факт применения ЕНВД организацией в случаях осуществления видов деятельности, подпадающих под обложение данным налогом;
- наличие положения о соблюдении законодательства, норм гл. 26.2 и 26.3 НК РФ о ведении раздельного учета, методика ведения которого отражена или в учетной политике, или в приложении к приказу об учетной политике;
- перечень расходов, которые нельзя отнести к какому-либо виду деятельности, подлежащих делению расчетным путем;
- непосредственно сама методика распределения таких расходов (пропорционально чему они делятся, как определяется пропорция, как происходит распределение, как это документально фиксируется, на основании каких документов делается);
- документальное оформление ведения раздельного учета: регистры, бухгалтерские справки. Что и как оформляется. Формы таких документов. Форма ведения такого учета и периодичность вывода данных на бумажные носители в случае ведения учета в электронном виде.
Совет эксперта. Чем подробнее будет составлен данный раздел учетной политики, тем меньше будет возможности у проверяющих оспорить ваш метод (даже если он отличается от позиции Минфина) и применить свой. А при наличии достаточного документального оформления ведения раздельного учета проверяющие не смогут предъявить претензии об отсутствии раздельного учета.
Итак, отражаем по порядку в учетной политике:
факт применения УСНО:
