О других проблемах учета банковских комиссий
Заслуживают внимания и другие (классические, если можно так выразиться) банковские сборы, связанные с предоставлением кредита, такие как:
- комиссия за возмещение издержек, связанных с правовым обеспечением кредитного договора;
- ежегодная комиссия за администрирование проекта;
- разовая комиссия за услуги по выдаче кредита (чаще всего она указана в процентах).
К ним подход также неоднозначен. Налоговые органы утверждают, что выплата подобных комиссий по кредитному договору не имеет экономического обоснования, поскольку осуществляется до получения кредита и независимо от его получения в дальнейшем. Данный платеж не свидетельствует о несении расходов по долговому обязательству и не оправдывается получением кредита. Поскольку администрирование проекта и правовое обеспечение кредитного договора относятся к деятельности банка по обеспечению исполнения данного договора, спорные услуги оказаны банком для собственных нужд. А раз так, то компенсация чужих убытков не может быть признана для налогоплательщика экономически оправданной.
Налогоплательщики, понятно, думают иначе и успешно защищают свою позицию в суде. Так, в Постановлении от 16.03.2007 по делу N А82-16032/2005-15 ФАС ВВО поддержал налогоплательщика, указав следующее: перечень расходов, которые могут быть включены в состав внереализационных, не ограничен. По условиям кредитного договора налогоплательщик выплатил банку разовую комиссию в размере 1,3%, ежегодную комиссию за администрирование проекта и возмещение издержек, связанных с правовым обеспечением кредитного договора. Арбитры сделали вывод: данные расходы по своей сути являются расходами, связанными с предоставлением кредита, и налогоплательщик обоснованно включил их в состав внереализационных (п. 2 ст. 252, п. 1 ст. 265 НК РФ).
Определением ВАС РФ от 20.07.2007 N 8285/07 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ.
Бухучет
В зависимости от срока предоставления кредитной линии расчеты отражают по счету 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам» или по счету 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам». Однако Инструкцией к плану счетов не предусмотрен учет платежей по сопровождению кредитной линии (за открытие счета, проценты за неиспользованную часть кредита, за пользование лимитом и т. д.) на счете 66 или 67.
Эти расходы учитывайте на счете 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» или счете 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками». Данные затраты включите в состав прочих расходов в сумме комиссий, начисленных к уплате по договору (п. 7 ПБУ 15/2008):
Дебет 91-2 Кредит 76 – начислена комиссия за открытие кредитной линии (проценты за неиспользованную часть кредита, за пользование лимитом кредитной линии и т. д.).
Пример отражения в бухучете расходов по открытию кредитной линии
ООО «Альфа» заключило договор с банком на открытие кредитной линии для пополнения оборотных средств сроком на шесть месяцев. 4 августа банк перечислил на расчетный счет «Альфы» 3 000 000 руб. По условиям договора плата за открытие кредитной линии составляет 1 процент от суммы лимита, проценты за пользование кредитом составляют 11 процентов годовых, комиссия за проведение операций по ссудному счету составляет 1,5 процента годовых.
4 августа бухгалтер «Альфы» сделал проводки:
Дебет 91-2 Кредит 76 – 30 000 руб. (3 000 000 руб. × 1%) – начислена плата за открытие кредитной линии;
Дебет 76 Кредит 51 – 30 000 руб. – перечислена плата за открытие кредитной линии;
Дебет 51 Кредит 66 субсчет «Расчеты по основной сумме долга» – 3 000 000 руб. – поступили деньги на расчетный счет.
31 августа бухгалтер начислил и перечислил проценты за получение и пользование кредитом:
Дебет 91-2 Кредит 66 субсчет «Расчеты по процентам к уплате» – 25 246 руб. – начислены проценты к уплате по основному долгу;
Дебет 66 субсчет «Расчеты по процентам к уплате» Кредит 51 – 25 246 руб. – перечислены проценты по основному долгу;
Дебет 91-2 Кредит 76 – 3443 руб. – начислена комиссия за проведение операций по ссудному счету;
Дебет 76 Кредит 51 – 3443 руб. – перечислена комиссия за проведение операций по ссудному счету.
Отражение банковской комиссии на счетах бухгалтерского учета
В бухгалтерском учете банковские комиссии можно отобразить двумя способами:
- Первый способ основан на использовании расчетных счетов 60 или 76 с соответствующим субсчетом «Расчеты с банком». Эти счета оба подходят для учета банковских услуг – порядок их применения может быть регламентирован в учетной политике предприятия.
- Второй способ является более практичным, поскольку отображение комиссии осуществляется без «промежуточных» счетов, а непосредственно на счет 91.
Получите 267 видеоуроков по 1С бесплатно:
В практике чаще всего используется второй способ учета банковских услуг.
Банковская комиссия: основания для ее начисления
Основанием для начисления комиссий являются договора на сопровождение текущего счета, обслуживания вклада или выдача кредита. В рамках этих договоров оговариваются условия взаимоотношений между организацией и банком.
Можно выделить следующий перечень услуг, по которым выплачивается комиссионное вознаграждение:
- Текущие сопровождение расчетного счета с последующей установкой и обслуживанием программы «Клиент-банк».
- Инкассация наличных средств.
- Операции купли-продажи иностранной валюты.
- Предоставление и сопровождение кредитной линии.
- Управление имуществом на доверительной основе.
- Аренда депозитных ячеек.
- Пользование лизинговым имуществом.
Относительно каждого вида банковских услуг, которые предоставляются клиенту, составляется отдельный договор, в котором подробно расписаны условия оказания этих услуг, размер и порядок оплаты банковской комиссии.
УСН
Ситуация: как организации на упрощенке учесть расходы на выплату комиссионного вознаграждения банку за выдачу кредита, обслуживание кредитной линии (по нормам или в размере фактически произведенных расходов)?
Ответ на этот вопрос зависит от того, какая форма выплаты комиссионного вознаграждения предусмотрена в договоре с банком и является ли сделка контролируемой.
Если в договоре банковская комиссия зафиксирована в виде твердой суммы (в рублях), то такую выплату учтите в составе расходов при расчете единого налога в полной сумме (подп. 9 п. 1 ст. 346.16 НК РФ). Это объясняется тем, что фиксированные платежи представляют собой оплату за услуги банка. А поскольку данный подпункт не конкретизирует и не ограничивает состав таких расходов, фиксированные платежи можно включить в состав расходов.
Если же сумма вознаграждения определена в процентах от размера кредита, то такую выплату учтите как расходы в виде процентов по долговым обязательствам (подп. 9 п. 1 ст. 346.16, подп. 2 п. 1 ст. 265 НК РФ). Если сделка признается контролируемой, то нужно соблюдать ограничения, установленные статьей 269 Налогового кодекса РФ (п. 2 ст. 346.16 НК РФ).
Такая точка зрения отражена в письме ФНС России от 24 мая 2013 г. № СА-4-9/9466. Несмотря на то что разъяснения посвящены уплате налога на прибыль, логику, изложенную в письме, можно применять и при расчете единого налога при упрощенке (п. 2 ст. 346.16 НК РФ).
Совет: есть аргументы, позволяющие учитывать комиссионное вознаграждение как расходы на оплату услуг банка независимо от формы его выплаты. Они заключаются в следующем.
Проценты по долговым обязательствам и затраты на оплату услуг банка отличаются по своей экономической сущности. Они являются самостоятельными видами расходов и не должны отождествляться. Первые представляют собой плату за пользование заемными средствами, вторые – плату за оказание возмездных услуг. По правилам статьи 269 Налогового кодекса РФ признаются только проценты по долговым обязательствам (подп. 9 п. 1, п. 2 ст. 346.16, подп. 2 п. 1 ст. 265, ст. 269 НК РФ). Что касается расходов на оплату банковских услуг, то их состав Налоговый кодекс РФ не конкретизирует и не ограничивает. Следовательно, организация может учесть любые вознаграждения банкам, которые экономически обоснованны и документально подтверждены (п. 2 ст. 346.16, п. 1 ст. 252 НК РФ). При этом порядок расчета комиссионного вознаграждения (в виде фиксированного платежа или в виде процентов) значения не имеет.
Арбитражная практика подтверждает, что комиссионное вознаграждение банку за выдачу кредита (обслуживание кредитной линии) можно учесть при налогообложении в полной сумме. То есть без ограничений, установленных статьей 269 Налогового кодекса РФ для контролируемых сделок (подп. 9 п. 1 и п. 2 ст. 346.16 НК РФ). Такая точка зрения высказана в постановлениях ФАС Северо-Западного округа от 16 апреля 2008 г. № А56-8747/2007, Уральского округа от 10 октября 2006 г. № Ф09-9113/06-С7, Западно-Сибирского округа от 11 января 2006 г. № Ф04-9281/2005(18261-А27-35) и Московского округа от 2 августа 2005 г. № КА-А40/7021-05. Несмотря на то что судебные решения касаются расчета налога на прибыль, выводы, сделанные в них, можно применить и в отношении единого налога при упрощенке (п. 2 ст. 346.16 НК РФ).
