Ограничение на смену объекта налогообложения
Прежде всего, нужно сказать о том, что, впервые применяя «упрощенку» и выбрав какой-то объект налогообложения, налогоплательщик не может поменять его в течение первых трех лет применения данного спецрежима. Такое ограничение закреплено в пункте 2 статьи 346.14 Налогового кодекса.
Других ограничений Налоговый кодекс РФ не устанавливает. Получается, что, проработав по «упрощенке» три года, налогоплательщик затем может менять объект налогообложения хоть каждый год. И, как ни странно, чиновники поддерживают такой вывод. К примеру, он был озвучен в письме Минфина России от 4 декабря 2006 г. № 03-11-02/263: по истечении трех лет с начала применения «упрощенки» объект налогообложения можно менять ежегодно с очередного календарного года. Аналогичное мнение прозвучало в письме УФНС России по г. Москве от 6 июня 2007 г. № 18-12/3/052811.
Меняем «доходы минус расходы» на «доходы»
Фирма может и, наоборот, сменить объект налогообложения «доходы минус расходы» на объект «доходы».
Рассмотрим далее, какие сложности могут возникнуть в такой ситуации.
Расходы списать нельзя
В данном случае (после смены объекта налогообложения) налоговая база не может быть уменьшена на какие-либо расходы.
В связи с этим возникает вопрос о возможности учета «переходных» расходов при определении налоговой базы предыдущего налогового периода.
Предположим, что торговая фирма получила товары при применении объекта «доходы минус расходы», а оплатила их после смены объекта налогообложения. Поскольку при «упрощенке» расходы признаются после их фактической оплаты, то стоимость таких товаров не может быть учтена при налогообложении.
Также торговая компания не вправе учесть в составе расходов суммы внесенной поставщику предоплаты в период применения объекта «доходы минус расходы» при фактической реализации товаров после смены объекта налогообложения. Это обусловлено тем, что в соответствии с подпунктом 2 пункта 2 статьи 346.17 Налогового кодекса РФ затраты на товары, предназначенные для дальнейшей перепродажи, учитываются в расходах по мере их реализации. А реализует товары фирма уже в период действия объекта «доходы».
Правила признания доходов
Учет доходов при смене объекта налогообложения с «доходы минус расходы» на «доходы» аналогичен предыдущей ситуации. В этом случае также применяется кассовый метод, в соответствии с которым доходы признаются после их фактической оплаты. Так, если торговая организация отгрузила товары до смены объекта налогообложения, а получила оплату в счет поставок уже после перехода на объект «доходы», то оплата включается в состав доходов в том налоговом (отчетном) периоде, когда фактически была получена. Соответственно авансы от покупателей признаются в том налоговом (отчетном) периоде, когда они фактически поступили на расчетный счет (в кассу).
Стоимость основных средств
Если на момент смены объекта налогообложения у фирмы есть «недосписанные» расходы на приобретение (сооружение, изготовление) основных средств, их достройку, дооборудование, реконструкцию, модернизацию и техническое перевооружение, то такие расходы нельзя учесть в период применения объекта налогообложения «доходы».
Пример 2.
С 1 января 2009 года торговая организация перешла с общего режима на упрощенную систему налогообложения, объект — «доходы минус расходы». На 1 января 2009 года у фирмы имелось торговое оборудование со сроком полезного использования 60 месяцев, остаточная стоимость которого 134 000 руб.
Соответственно в 2009 году компания учла в составе расходов 50 процентов остаточной стоимости торгового оборудования, то есть 67 000 руб.
С 1 января 2010 года фирма поменяла объект налогообложения на «доходы» и продолжит его применять в 2011 году. Оставшуюся часть остаточной стоимости в размере 67 000 руб. (134 000 — 67 000) она не сможет учесть для целей налогообложения.
Прочие «переходные» доходы и расходы
После смены объекта налогообложения организация вправе уменьшить сумму единого налога на суммы пособий по временной нетрудоспособности, выплаченные в текущем налоговом (отчетном) периоде, но начисленные за период, в течение которого применялся объект «доходы минус расходы». Это следует из пункта 3 статьи 346.21 Налогового кодекса РФ.
Также Минфин России в письме от 15 января 2007 г. N 03-11-04/2/6 отметил следующее.
Обязательные страховые взносы уменьшают налог того периода, в котором они были фактически перечислены, независимо от того, за какой именно промежуток времени они начислены. То есть, например, взносы, перечисленные в январе 2011 года за декабрь прошлого года, уменьшают сумму единого налога за I квартал 2011 года.
Следовательно, сумму единого «упрощенного» налога, рассчитанного в период применения объекта налогообложения «доходы», можно уменьшить на величину страховых взносов, начисленных в период применения объекта «доходы минус расходы».
Статья напечатана в журнале «Учет в торговле» N 12, декабрь 2010 г.
