Об убытках, приравниваемых к внереализационным расходам
Общеизвестно, что налогооблагаемая прибыль представляет собой разницу между полученными организацией доходами и осуществленными ею расходами (ст. 247 НК РФ). В отдельных статьях гл. 25 НК РФ закреплены правила определения доходов и расходов, учитываемых при исчислении налога на прибыль.
Расходам и их группировке посвящена ст. 252 НК РФ. Согласно данной норме налогоплательщик вправе уменьшить полученные доходы на сумму произведенных затрат (при условии, что последние не поименованы в ст. 270 НК РФ). При этом расходы организации подразделяются на связанные с производством и реализацией и внереализационные.
Помимо обоснованных и документально подтвержденных затрат в целях налогообложения прибыли могут учитываться некоторые убытки, что предусмотрено в ст. 265 НК РФ. В п. 1 этой статьи приведен перечень внереализационных расходов, а в п. 2 — убытков, приравниваемых к ним.
Отметим: данные перечни не являются закрытыми, что однозначно позволяет учесть при исчислении налога на прибыль любые внереализационные расходы, прямо не поименованные в п. 1 названной статьи (пп. 20 п. 1 ст. 265 НК РФ). Причем основанием для признания таких расходов является их соответствие требованиям, закрепленным в п. 1 ст. 252 НК РФ. То есть они должны быть экономически обоснованны, документально подтверждены и произведены в рамках деятельности, направленной на получение дохода.
С убытками, которые учитываются в составе внереализационных расходов, на взгляд автора, не так все просто. Из содержания абз. 1 п. 2 ст. 265 НК РФ можно сделать вывод, что перечень таких убытков является открытым (об этом свидетельствует оговорка «в частности»). Вместе с тем в данном пункте нет отдельного подпункта (как в п. 1), на основании которого к ним можно отнести другие обоснованные убытки налогоплательщика, не упомянутые в п. 2.
Более того, в абз. 2 п. 1 ст. 252 НК РФ сказано, что расходами могут быть признаны убытки только в случаях, предусмотренных ст. 265 НК РФ. А в п. 2 указанной нормы приведено только семь таких случаев. Иными словами, из буквального толкования приведенных правовых норм можно сделать вывод: к внереализационным расходам в целях применения гл. 25 НК РФ приравниваются исключительно убытки, прописанные в п. 2 ст. 265 НК РФ. По крайней мере, такого подхода придерживаются налоговики и некоторые судьи.
Например, в Постановлениях ФАС ЗСО от 26.03.2008 N Ф04-876/2008(454-А45-14), Ф04-876/2008(1276-А45-14), ФАС МО от 14.02.2006, 10.02.2006 N КА-А40/176-06, Апелляционном определении Оренбургского областного суда от 29.03.2012 N 33-1557/2012 судьи пришли к выводу, что в п. 2 ст. 265 НК РФ приведен закрытый перечень убытков, приравниваемых к внереализационным расходам. А ФАС ДВО в Постановлении от 23.08.2013 N Ф03-3710/2013 указал, что анализируемой нормой регулируется отнесение к названным расходам отдельных (то есть не любых) некомпенсируемых потерь, убытков.
Однако есть судебные акты, в которых арбитры иначе трактуют нормы Налогового кодекса
Так, ФАС МО в Постановлении от 23.03.2007 N КА-А40/1194-07 пришел к выводу: при определении возможности включения дебиторской задолженности в состав внереализационных расходов необходимо принимать во внимание положения п. 2 ст
265 НК РФ, из конструкции которого следует, что перечень убытков является открытым . Из системного толкования указанной статьи следует, что для целей исчисления налога на прибыль в качестве убытков могут быть учтены суммы, по которым утрачена легитимная возможность их взыскания, определяющее значение должна иметь реальность их возмещения.
Аналогичные выводы сделаны в Решении ВАС РФ от 04.12.2013 N ВАС-13048/13, Постановлениях ФАС ПО от 25.07.2013 N А12-24394/2012, ФАС ВСО от 07.12.2012 N А19-7442/2012, ФАС ЗСО от 12.08.2011 N А45-686/2011, ФАС ЦО от 24.02.2011 N А35-12728/2009.
Согласен с подобной трактовкой рассматриваемой нормы и Президиум ВАС. В Постановлении от 15.07.2010 N 2833/10 (далее — Постановление N 2833/10) высшие судьи решили: перечень внереализационных расходов и приравниваемых к ним убытков, непосредственно не связанных с производством и реализацией, не является исчерпывающим (к данному судебному акту мы еще вернемся чуть позже).
Итак, налоговое законодательство позволяет приравнивать некоторые убытки налогоплательщика к внереализационным расходам, которые учитываются при исчислении налога на прибыль. Возникает вопрос: можно ли признать таковыми суммы дебиторской задолженности, от взыскания которых налогоплательщик отказался в ходе судебного процесса, заключив с контрагентом мировое соглашение? Если да, то на основании какой налоговой нормы?
