Включение в резерв задолженности зависимой организации рискованно
Статья 266 НК РФ не предусматривает каких-либо ограничений в отношении включения в резерв задолженности взаимозависимых лиц. Однако на практике налоговые органы ставят под сомнение правомерность формирования резерва в отношении долгов дочерней организации, считая, что в данном случае имеется возможность влиять на сроки погашения.
Примечание. По мнению ФНС России, сомнительным долгом может быть признана только задолженность, в отношении которой предусмотрен срок исполнения обязательств. Но суды такую позицию не поддерживают.
По мнению инспекторов, включение в состав резерва такой «дебиторки» является искусственным и позволяет фактически получить необоснованную налоговую выгоду в виде уменьшения налогооблагаемой прибыли. Данную позицию в некоторых случаях поддерживают и суды (Постановления ФАС Волго-Вятского от 16.11.2009 по делу N А29-7170/2008, Западно-Сибирского от 19.08.2009 N Ф04-6065/2008(12933-А67-26) (оставлено в силе Определением ВАС РФ от 31.12.2009 N ВАС-16876/09) округов). Заметим, в перечисленных делах суды учли то обстоятельство, что руководителем организации-должника и организации, создающей резерв, являлось одно и то же лицо. Также суды исходили из положений Постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды».
Примечание. Включение в резерв задолженности зависимой организации налоговики могут расценить как получение необоснованной налоговой выгоды.
Другой пример — в Постановлении от 11.04.2011 по делу N А53-10464/2010 ФАС Северо-Кавказского округа установил, что должник являлся одним из учредителей налогоплательщика, они имели один юридический адрес, располагались на одной территории. Кроме того, существовала взаимная задолженность, которая могла быть погашена или уменьшена путем проведения зачета однородных денежных требований. В результате суд также сделал вывод о получении организацией необоснованной налоговой выгоды.
Вместе с тем Минфин России в Письме от 07.10.2005 N 03-03-04/1/257 рекомендовал при включении в резерв по сомнительным долгам задолженности дочерних организаций руководствоваться общими правилами ст. 266 НК РФ, в которой нет ограничений в отношении взаимозависимых лиц. Существуют и решения судов с аналогичными выводами (Постановления ФАС Московского от 01.11.2010 N КА-А40/13095-10 и от 03.08.2010 N КА-А40/8149-10, Уральского от 07.07.2009 N Ф09-4588/09-С3 округов).
Таким образом, если инспекция докажет наличие признаков извлечения организацией необоснованной налоговой выгоды, суды могут признать неправомерным включение задолженности взаимозависимых лиц в резерв. Поэтому при принятии решения о создании резерва по долгам таких лиц необходимо учитывать налоговые риски.
Пример расчета предельной величины резерва
На балансе ООО «ВЕГА» числится дебиторка в сумме 1200 тыс. руб.
На 31.12.2016г. срок возникновения задолженности равен 50 дней. Выручка от реализации ООО «ВЕГА» за 2016 год равна 20 000 тыс .руб.
По итогам 2016 компания сформировала резерв по сомнительным долгам, размером 600 тыс.руб.
Лимит резерва равен 10% от 20 000 тыс. руб., то есть 2 000 тыс. руб.
Таким образом, величина резерва лимит не превышает.
На 31.12.2017г данная задолженность не погашена и не переведена в безнадежные долги. Срок ее возникновения превышает 90 дней.
За 1 кв. 2017 выручка ООО «ВЕГА» составляет 5 000 тыс. руб. В резерв включена сумма 1 200 тыс. руб. (в 100%размере).
Предельная величина определяется путем сравнения двух сумм: 2 000 тыс. руб. и 500 тыс. руб. За лимит принимаем большее значение, равное 2 000 тыс. руб., а значит сумма резерва за 1 кв. не превышает лимит и равна 1 200 тыс. руб.
Наличие «кредиторки» наряду с «дебиторкой» того же контрагента уменьшает сумму резерва
Поскольку вопрос об учете кредиторской задолженности в ст. 266 НК РФ не урегулирован, обратимся к разъяснениям контролирующих органов. Минфин России в Письме от 06.08.2010 N 03-03-06/1/528 указал, что просроченная и необеспеченная дебиторская задолженность при наличии просроченной «кредиторки» перед тем же контрагентом сомнительным долгом не признается. Причина — налогоплательщик может в одностороннем порядке произвести зачет встречных обязательств. Следовательно, сформировать резерв нужно только в той части дебиторской задолженности, которая превышает сумму кредиторской задолженности перед тем же контрагентом. Данная позиция поддерживается и судами (см., к примеру, Постановления ФАС Северо-Кавказского от 11.04.2011 по делу N А53-10464/2010, Волго-Вятского от 16.11.2009 по делу N А29-7170/2008 округов). Отметим, что, кроме указанного обстоятельства, на принятие судами указанных решений не в пользу налогоплательщика повлиял факт взаимозависимости сторон сделки.
В то же время есть случаи, когда односторонний зачет встречных требований не производится. В таких ситуациях в расчет резерва можно включить всю сумму «дебиторки» без уменьшения на сумму кредиторской задолженности.
Примечание. Когда в силу договора или закона односторонний зачет встречных требований невозможен, в расчет резерва задолженность контрагента включается полностью.
Неоднородность требований. Исходя из положений ст. 410 ГК РФ, одним из условий проведения зачета является однородность требований. Поэтому, если они неоднородны, зачет не производится. Однако это не значит, что однородными являются только те требования, которые вытекают из сделок одного типа.
Как указал Президиум ВАС РФ, ст. 410 ГК РФ не требует, чтобы предъявляемое к зачету требование вытекало из того же обязательства или из обязательств одного вида (п. 7 Информационного письма от 29.12.2001 N 65 «Обзор практики разрешения споров, связанных с прекращением обязательств зачетом встречных однородных требований»). Иными словами, однородность относится к объекту требований. Однородными могут быть признаны обязательства, вытекающие из разных видов договоров, но по которым погашение производится одинаковым способом. Примером неоднородного встречного требования являются обязательства по возврату денег и отгрузке товара.
Требование не является бесспорным. Даже если по встречным требованиям погашение производится одинаковым способом (например, денежными средствами), требования должны носить бесспорный характер. Это отмечают в своих решениях арбитражные суды. В частности, не соответствует указанному условию, по мнению судов, требование об уплате неустойки (Постановления ФАС Северо-Западного от 24.09.2010 по делу N А56-21044/2009 и Уральского от 06.11.2009 N Ф09-7855/09-С2 округов).
Недопустимость зачета. Случаи недопустимости зачета перечислены в ст. 411 ГК РФ. Например, зачет не может быть произведен, если это напрямую запрещено договором или законом. Наиболее распространенные на практике ситуации, когда закон запрещает проводить зачет требований:
- суд возбудил дело о банкротстве контрагента и прекращение обязательств зачетом нарушает очередность удовлетворения требований кредиторов (п. 1 ст. 63 и п. 1 ст. 81 Федерального закона от 26.10.2002 N 127-ФЗ «О несостоятельности (банкротстве)»);
- заключен договор с иностранным контрагентом. Дело в том, что с такими лицами проведение взаимозачетов фактически запрещено ст. 19 Федерального закона от 10.12.2003 N 173-ФЗ «О валютном регулировании и валютном контроле» (за некоторыми исключениями, указанными в законе);
- в ряде случаев, если кредиторская задолженность связана с оплатой вклада в уставный капитал контрагента (п. 2 ст. 90 и п. 2 ст. 99 ГК РФ).
Информируем заинтересованных лиц
После того как вы узнали об отзыве лицензии у вашего банка, кроме действий по обращению к временной администрации у вас появляется еще одна обязанность — оповестить об этом событии других заинтересованных лиц. К ним относятся:
- ваши контрагенты;
- сотрудники фирмы;
- налоговая служба и внебюджетные фонды.
Контрагентов нужно оповестить, потому что возможна ситуация, когда деньги они перечислят на ваш счет, а так как банк больше не работает, то получить эти деньги у вас не выйдет (а ведь речь может идти об очень крупных суммах).
Чтобы не возникло споров об оплате, которая у ваших контрагентов списана со счета, но вами фактически не получена, следует к имеющимся договорам составить допсоглашения, в которых указать новые платежные реквизиты.
Почему нужно оповестить сотрудников? Потому что вы не сможете выдать им заработную плату в срок, а задержка зарплаты означает, что нужно будет начислить и заплатить компенсацию (ст. 236 ТК РФ). Если заработную плату вы перечисляли на пластиковые карты сотрудников, то они смогут возместить все потерянные деньги (но не более 1,4 млн руб.). Для этого ваш работник должен обратиться в Агентство по страхованию вкладов (АСВ), которое сообщит ему, в каком банке-агенте можно будет получить деньги. Если сотрудник не обратится в агентство, то оно с ним все равно свяжется и сообщит всю необходимую информацию.
