Отражение резервов предстоящих расходов в учете

Резерв предстоящих расходов по сомнительным долгам

Резерв по сомнительным долгам призван помочь тем организациям, которые хотят обезопасить себя от ненадежных партнеров в плане своевременности расчетов. Он позволяет равномерно учитывать затраты, которые возникают в связи с необходимостью списания не погашенной вовремя дебиторской задолженности.

Сомнительный долг — это любая задолженность перед учреждением, возникшая в связи с реализацией товаров, выполнением работ, оказанием услуг, при условии, что эта задолженность не погашена в сроки, установленные договором, и не обеспечена залогом, поручительством, банковской гарантией.

Безнадежными долгами (долгами, нереальными к взысканию) признаются:

• долги, по которым истек установленный срок исковой давности;
• долги, по которым в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения, на основании акта государственного органа или ликвидации организации;
• долги, невозможность взыскания которых подтверждена постановлением судебного пристава-исполнителя, в случае возврата взыскателю исполнительного документа при невозможности установить место нахождения должника, его имущества, а также если у должника отсутствует имущество, на которое может быть обращено взыскание.

В отличие от других видов резервов в отношении резерва по сомнительным долгам Налоговым кодексом не предусмотрены требования отражать его в учетной политике.

Сумма резерва по сомнительным долгам определяется по результатам проведенной на последнее число отчетного периода инвентаризации дебиторской задолженности и исчисляется следующим образом:

 Срок возникновения сомнительного долга

   Процент отчислений в резерв      от суммы сомнительного долга  

Более 90 календарных дней              

                              100

От 45 до 90 календарных дней           (включительно)                         

                               50

Менее 45 календарных дней              

Как в бухгалтерском учете отражаются операции по начислению и использованию резервов предстоящих расходов?

Как мы говорили в начале статьи, резервы предстоящих расходов формируются на счете 0 401 60 000 (п. 302.1 Инструкции N 157н). Резерв должен использоваться только на покрытие тех затрат, в отношении которых он был изначально создан. Признание в учете расходов, в отношении которых сформирован резерв предстоящих расходов, осуществляется за счет суммы созданного резерва.

Аналитический учет по счету ведется в многографной карточке или карточке учета средств и расчетов по видам создаваемых резервов.

Операции по начислению сумм резервов в порядке, установленном учетной политикой субъекта учета, отражаются следующими бухгалтерскими записями (п. 5 Методических рекомендаций).

Пример 5. Руководитель бюджетного учреждения принял решение о формировании резерва расходов на оплату отпусков на 2015 г. В учетной политике учреждения на 2015 г. установлено, что резерв предстоящих расходов формируется путем ежемесячных начислений, производимых бухгалтером на последнее число каждого месяца. Определенная расчетным путем ежемесячная сумма отчислений в резерв предстоящих расходов составила:

• в части сумм отпускных — 10 000 руб.;
• в части страховых взносов, подлежащих начислению с отпускных, — 3000 руб.

За период с января по май был начислен резерв расходов в размере 50 000 и 15 000 руб. соответственно. В июне 2015 г. работник ушел в отпуск, ему были начислены отпускные в размере 20 000 руб. Сумма начисленных на отпускные страховых взносов составила 6000 руб. Все начисления произведены за счет субсидии, выделенной на выполнение государственного задания. Цифры в примере условные. Страховые взносы на социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний для упрощения примера в расчет не взяты.

В бухгалтерском учете будут сделаны следующие проводки.

В учетной политике рекомендуем прописать, что в случае недостаточности суммы начисленного резерва для выплаты отпускных затраты по погашению обязательства отражаются в бухучете как текущие. При избыточности суммы начисленного резерва остаток относится на следующие периоды. Например, при изменении условий трудовых договоров, приводящем к формированию избыточных сумм резерва, неиспользованные суммы не списываются на доходы учреждения, а переносятся при формировании резерва в следующем периоде.

Правильность образования резерва подлежит периодической проверке (например, в конце отчетного года, а также при наступлении новых событий, которые повлияют на размер обязательств по выплате отпускных, таких как сокращение штатных единиц в обслуживающих подразделениях). По результатам проверки сумма резерва может быть увеличена путем доначисления, уменьшена путем корректировки величины резерва в очередном отчетном периоде либо списана при прекращении выполнения условий признания оценочного обязательства, а также оставлена без изменения.

Налоговый учет

Налоговый учет остатков резерва также зависит от того, планирует ли учреждение в следующем году создание резерва по соответствующему виду расходов.

Если резерв создаваться не будет, все неиспользованные суммы резерва текущего года следует учесть в составе внереализационных доходов на 31 декабря текущего налогового периода (п. 5 ст. 324.1 НК РФ, ).

Если учреждение планирует создавать резерв на следующий год, то при определении суммы такого резерва учитываются только соответствующие расходы (п. 4 ст. 324.1 НК РФ, ). Другими словами, та часть неиспользованного резерва, которая относится к соответствующему виду расходов, может не относиться на внереализационные доходы, а включаться в резерв следующего года.

Остальная сумма резерва, не использованная в текущем году, учитывается в составе доходов текущего налогового периода (п. 3 ст. 324.1 НК РФ).

Резервы предстоящих расходов: счет 96

Создание резервов (факт и критерии) закрепляются в учетной политике организации. Резервирование сумм, документально подтвержденных соответствующими расчетами и бухгалтерскими учетными формами, отражается по к-ту сч. 96, корреспондирующегося со счетами на производство и реализацию продукции: Д/т 20, 23, 51, 69, 70, 76, 91, 97, 99 — К/т 96.

Итак, фиксируются на этом счете суммы резервов, разделяемых по статьям планируемых в будущем затрат. Чаще всего, компаниями практикуется создание резервов на: 

• Оплату отпусков (+ страховые отчисления в фонды) в предстоящих периодах;
• Выплату ежегодного вознаграждения по выслуге лет;
• Расходы для работ сезонного характера;
• Затраты на ремонт ОС, рекультивацию земель, проведение мероприятий по охране окружающей среды;
• Расходы на гарантийный ремонт и обслуживание объектов и др.

Фактически понесенные расходы, входящие в ранее образованный резерв, отражаются по д-ту сч. 96 и списываются на затраты производства в корреспонденции с затратными счетами.

Аналитический учет по сч. 96 осуществляется в отдельности по каждому созданному резерву. Правильность формирования и использования резервных сумм периодически проверяется в соответствии с расчетами, сметами и другими учетными документами. При необходимости их размеры корректируются. На конец года по резервным операциям обязательно проводится инвентаризация.