Зачет НДС с аванса в случае предоставления премий
Первая ситуация (письмо Минфина России от 18.07.13 № 03-07-11/28255) касается возможности применения вычета суммы НДС, исчисленной с предоплаты, в случае уменьшения стоимости товаров (работ, услуг), отгруженных ранее. Причем, как можно понять из текста ответа основанием для такого уменьшения является как раз условие договора о предоставлении покупателю премии (поощрительной выплаты), предусматривающей изменение первоначальной стоимости отгруженной продукции. По-существу такая поощрительная выплата становится ничем иным, как ретроспективной скидкой с цены товаров, о которых говорилось в постановления Президиума ВАС РФ от 07.02.12 № 11637/11.
Рассматривая данную ситуацию, финансисты напоминают, что согласно пункту 1 статьи 167 НК РФ, моментом определения налоговой базы по налогу на добавленную стоимость является наиболее ранняя из следующих дат: день отгрузки товаров (работ, услуг) или день их оплаты (частичной оплаты). При этом суммы налога на добавленную стоимость, исчисленные налогоплательщиком с сумм полученной оплаты (частичной оплаты), подлежат вычетам при их отгрузке (п. 8 ст. 171, п. 6 ст. 172 НК РФ). Если же сумма отгрузки меньше суммы ранее полученной предоплаты, в счет которой она произведена, то такой вычет применяется только в пределах сумм произведенной отгрузки.
Но как быть, если первоначально стоимость отгруженных товаров (работ, услуг) была равна величине полученного аванса, с которого был исчислен НДС, но потом продавец представил на них «ретроспективную» скидку, в результате чего стоимость проданных товаров (работ, услуг) уменьшилась? В этом случае продавец, первоначально отгрузив товары (работы, услуги) на сумму, равную предоплате, весь начисленный НДС с аванса вполне правомерно уже принял к вычету в период такой отгрузки.
Минфин России считает, что проблем здесь нет. Ведь предоставив «ретроспективную» скидку покупателю, в случае ее отражения в учете на счетах расчетов без перечисления живыми деньгами, по существу возникает новая сумма переплаты по данному покупателю. Если после уменьшения стоимости ранее поставленных товаров (работ, услуг) предполагается в последующем осуществление новых поставок товаров (работ, услуг) покупателю (что чаще всего и происходит в рамках долгосрочных договорных отношений), то такую возникшую у продавца переплату следует признать суммой частичной оплаты, полученной в счет предстоящих новых поставок. Соответственно, она включается в налоговую базу по НДС в общеустановленном порядке. Сумму же НДС в части этой переплаты продавец сможет принять к вычету после поставки новой партии товаров (работ, услуг).
Отметим, что предложенный финансистами вариант расчетов является экономически обоснованным и вполне согласуется с новым порядком оформления продавцом уменьшения цены уже отгруженных товаров – в периоде такого изменения цены, а не в периоде самой отгрузки, как было ранее.
Если премия предоставляется в рамках договора розничной купли-продажи
В письме от 11.07.13 № 03-07-11/26921 Минфин России рассмотрел вопрос о возможности применения положений пункта 2.1 статьи 154 НК РФ в отношении премий, выплачиваемых продавцом товаров физическому лицу, приобретающему товары в розничной торговле. В частности, он указал на то обстоятельство, что его положения (о том, что в налоговую базу по НДС не включаются предоставленные продавцом покупателю премии), распространяется исключительно на договоры поставки товаров.
Согласно статье 506 Гражданского кодекса РФ, по договору поставки поставщик-продавец, осуществляющий предпринимательскую деятельность, обязуется передать в обусловленный срок производимые или закупаемые им товары покупателю для использования в предпринимательской деятельности или в иных целях, не связанных с личным, семейным, домашним и иным подобным использованием.
Однако вряд ли такой отрицательный ответ должен огорчить розничного продавца. Ведь в этом случае, наоборот, он может получить от этого экономическую выгоду Дело в том, что к рассматриваемой ситуации в полной мере могут быть применены выводы постановления Президиума ВАС РФ от 07.02.12 № 11637/11 о том, что премии в пользу покупателей уменьшают стоимость поставленных товаров, что влечет необходимость изменения налоговой базы по НДС у поставщиков и сумм налоговых вычетов у покупателей. При этом для покупателей-физлиц, не являющихся плательщиками НДС последнее требование не несет дополнительных негативных последствий, так вычетами они не пользуются.
Правда, техника такой корректировки начисленного НДС Налоговым кодексом РФ прямо не предусмотрена. В случае розничной торговли с расчетами через ККМ продавец не выписывает покупателям счет-фактуру, а значит, нет и формальной возможности выписать корректировочный счет-фактуру на уменьшение суммы налога. Однако, по нашему мнению, это не может служить основанием для лишения такого продавца его законного права на корректировку налоговой базы в сторону уменьшения. Сделать это можно путем оформления бухгалтерской справки-расчета.
А чтобы избежать споров с налоговиками, правила предоставления таких премий покупателям должны быть подтверждены правилами торговли данного магазина, которые находятся в свободном информационном доступе для всех покупателей (вывешены в магазине, размещены на сайте магазина в интернете), то есть являются офертой.
Также отметим и то обстоятельство, что получение от продавца такой премии в денежном виде приводит к возникновению у физического лица – покупателя товара, дохода, то есть облагаемой базы по НДФЛ. Продавец же в данном случае приобретает статус налогового агента по налогу на доходы физлиц со всеми вытекающими обязанностями: он должен удержать налог, перечислить его в бюджет, представить сведения в налоговые органы.
Сергей Рюмин,
управляющий партнер ООО «КАФ «ИНВЕСТАУДИТТРАСТ»»
