Разъяснено, как учитывать в целях налога на прибыль организации имущество, оставшееся после демонтажа при ликвидации ос

Учет списания запасных частей для проведения ремонта

Списание деталей производится на основании формы М-11 или записи о расходовании материалов в карточке № М-17. До списания запчастей комиссия составляет дефектную ведомость произвольной формы. С помощью ведомости определяются:

• Идентификация и состояние объекта.
• Мероприятия, необходимые для поддержания рабочего состояния объекта ОС, включая перечень деталей, подлежащих замене.
• Сумма, необходимая для проведения замены частей.
• Причины, вызвавшие необходимость ремонта.

Документ подписывают члены комиссии и руководитель. Наличие ведомости позволяет подтвердить экономическую обоснованность ремонта и отделить назначение работ от модернизации или реставрации.

Важность отделения модернизации от ремонта определяется порядком налогообложения. Расходы, связанные с ремонтом ОС, включаются в состав текущих расходов

Для проведения плановых ремонтов на предприятии создается резерв. Стоимость резерва определяется отдельно для малоценных и дорогостоящих видов ремонта. Предприятие должно установить сумму, превышение которой ремонт определяется как дорогостоящий. 

Неверные действия по учету операций с запчастями

В учете запчастей встречаются распространенные ошибки

Порядок движения материалов имеет осуществляется по одинаковым принципам вне зависимости от размеров предприятия или количества объектов.

Отчет о финансовых результатах и пояснения

В отчете о финансовых результатах списанную остаточную стоимость демонтированного ОС указывают по строке 2350 «Прочие расходы».

Кроме того, ее отражают в пояснениях к бухгалтерскому балансу и отчету о финансовых результатах в разделе «Основные средства» по столбцу 6 «Выбыло объектов».

Другие затраты, связанные с ликвидацией основного средства (например, на его демонтаж, разборку и т.п.), также указывают по строке 2350 «Прочие расходы» отчета о финансовых результатах.

После разборки или демонтажа оборудования могут остаться ценности (детали, узлы, агрегаты), которые можно использовать в производстве. Бухгалтер должен оприходовать их по рыночной стоимости (цене возможной реализации). Это правило применяют как в бухгалтерском, так и в налоговом учете.

Сумму таких доходов указывают по строке 2340 «Прочие доходы» отчета о финансовых результатах.

Пример отражения в бухучете и отчетности демонтажа ОС. АО «Тендер» демонтировало и списало станок вследствие его морального износа. Первоначальная стоимость станка — 130 000 руб., начисленная амортизация — 40 000 руб.

После демонтажа были получены материалы и запасные части, которые фирма планирует использовать в будущем.

Их рыночная стоимость — 50 000 руб.

Расходы по демонтажу станка составили 10 000 руб. Демонтаж был произведен ремонтным цехом «Тендера».

Бухгалтер «Тендера» должен сделать проводки:

Дебет 01, субсчет «Выбытие основных средств», Кредит 01

130 000 руб. — списана первоначальная стоимость станка;

Дебет 02

Кредит 01, субсчет «Выбытие основных средств»,

40 000 руб. — списана начисленная амортизация;

Дебет 91-2

Кредит 01, субсчет «Выбытие основных средств»,

90 000 руб. (130 000 — 40 000) — списана остаточная стоимость станка;

Дебет 91-2 Кредит 23

10 000 руб. — списаны расходы по демонтажу станка;

Дебет 10 Кредит 91-1

50 000 руб. — оприходованы запчасти, оставшиеся после демонтажа;

Дебет 99 Кредит 91-9

50 000 руб. (90 000 + 10 000 — 50 000) — отражен убыток от списания станка.

Сумма расходов по ликвидации станка составила 100 000 руб. (90 000 + 10 000). Эта сумма будет указана по строке 2350 отчета о финансовых результатах. Доход от ликвидации в сумме 50 000 руб. нужно отразить по строке 2340 отчета о финансовых результатах.

Осуществление ремонта с установкой запасных частей на ТС

Замена частей транспортных средств производится по гарантии или по окончании ее действия. Согласно абз. 9 ст. 346.27 НК РФ замена частей по гарантии не относится к ремонтным работам. Услуги по гарантийному обслуживанию оплачиваются производителем и не могут быть включены в расходы даже при наличии дополнительных затрат.

По окончании гарантии ремонт транспортного средства осуществляется собственными силами или в центре сервисного обслуживания. Документооборот обоих случаев имеет отличия.

Пример проведения операций проведения ремонта ТС

ООО «Мимоза» торгового профиля имеет на балансе транспортное средство Газель. Ремонтная бригада на предприятии отсутствует, замена запчастей производится подрядчиком – сервисным центром. Комиссия организации определила необходимость замены аккумулятора. Запчасть на сумму 8 554 рублей приобретена в рознице, стоимость работ составила 3 000 рублей. В учете организации осуществляются записи:

• Оприходована запчасть, приобретенная подотчетным лицом: Дт 10/5 Кт 71 на сумму 8 554 рублей;
• Отражена передача подрядчику запчасти: Дт 10/7 Кт 10/5 на сумму 8 554 рубля;
• Произведено списание запчасти на основании акта выполненных работ: Дт 44 Кт 10/7 на сумму 8 554 рублей;
• Отражен учет услуг подрядчика: Дт 44 Кт 60 на сумму 3 000 рублей.

При проведении ремонтных работ собственными силами необходимо оформлять акт на списание запчастей. Форма акта разрабатывается предприятием самостоятельно и утверждается внутренними актами. Документ должен быть подписан кладовщиком, представителем ремонтной бригады, комиссией с утверждением руководителем.

Пример 3

В марте 2007 года ООО «Фортуна» ввело в эксплуатацию оборудование. В бухгалтерском и налоговом учете первоначальная стоимость данного объекта — 180 000 руб., был установлен срок полезного использования — 25 месяцев (вторая амортизационная группа), использовался линейный метод начисления амортизации. В апреле 2009 года основное средство было полностью самортизировано. В результате обследования оборудования комиссия пришла к выводу, что для его дальнейшего использования целесообразно провести модернизацию с целью улучшения его технических характеристик. Руководитель компании издал приказ о проведении соответствующих работ силами подрядной организации, стоимость работ — 120 000 руб. (без учета НДС). Работы по модернизации выполнены в мае 2009 года, значит, амортизация начисляется с июня 2009 года.

В налоговом учете организация после модернизации не увеличила срок полезного использования оборудования. То есть амортизация рассчитывается исходя из нормы, установленной при вводе объекта в эксплуатацию, — 4% (1 ÷ 25 мес. × 100%), а также новой первоначальной стоимости — 300 000 руб. (180 000 руб. + 120 000 руб.). Ежемесячная сумма амортизации после модернизации равна 12 000 руб. (300 000 руб. × 4%). Таким образом, расходы будут учитываться в течение 10 месяцев (120 000 руб. ÷ 12 000 руб./мес.).

В бухгалтерском учете после модернизации срок полезного использования объекта увеличен на 20 месяцев. Ежемесячная сумма амортизации рассчитывается исходя из остаточной стоимости, равной расходам на модернизацию (120 000 руб.), и оставшегося срока полезного использования — 20 месяцев. Ее сумма равна 6000 руб. (120 000 руб. ÷ 20 мес.). В бухгалтерском учете организации были сделаны такие записи:

в мае 2009 года:

• дебет 08 кредит 60
  120 000 руб. — отражены затраты на модернизацию объекта основных средств силами сторонней организации
• дебет 01 кредит 08
  120 000 руб. — увеличена первоначальная стоимость объекта основных средств на сумму затрат на модернизацию; ежемесячно с июня 2009 года по январь 2011 года
• дебет 20 кредит 02
  6000 руб. — начислена амортизация по модернизированному объекту основных средств

В бухгалтерском и налоговом учете одна и та же сумма включается в состав расходов в течение разного периода времени. Поскольку для целей налогообложения прибыли ежемесячно амортизация начисляется в большей сумме, в бухучете образуется налогооблагаемая временная разница. Следовательно, необходимо отразить отложенное налоговое обязательство (п. 12 и 15 ПБУ 18/02). Оно начисляется ежемесячно по 1200 руб. в течение десяти месяцев, то есть до окончания амортизации в налоговом учете. Общая величина отложенного налогового обязательства составит 12 000 руб. (1200 руб. × 10 мес.).

С 11-го и по 12-й месяц включительно отложенное налоговое обязательство будет постепенно уменьшаться и на момент окончания амортизации в бухучете полностью погасится.

Данные операции отражаются следующими записями:

ежемесячно с июня 2009 года по март 2010 года:

дебет 68 субсчет «расчеты по налогу на прибыль» кредит 77
1200 руб. — начислено отложенное налоговое обязательство

ежемесячно с апреля 2009 года по январь 2011 года:

дебет 77 кредит 68 субсчет «расчеты по налогу на прибыль»
1200 руб. — погашено отложенное налоговое обязательство

Возможна и обратная ситуация, когда в бухгалтерском учете модернизированный объект будет амортизироваться быстрее, чем в налоговом. Тогда образуются вычитаемые временные разницы и соответственно отложенный налоговый актив (п. 11 и 14 ПБУ 18/02).

Бухгалтерский учет

Поступления от продажи основного средства признаются прочими доходами организации (п. 7 ПБУ 9/99). При этом остаточная стоимость выбывающего объекта списывается с бухгалтерского учета в прочие расходы организации (п. 11 ПБУ 10/99). Также к прочим расходам относятся и затраты, связанные с продажей основного средства. Понятно, что при реализации самортизированного объекта расходы в виде остаточной стоимости отсутствуют.

Обратите внимание: в бухучете не предусмотрено применение амортизационной премии. Соответственно, если в налоговом учете при продаже основного средства амортизационная премия восстанавливается, в бухучете необходимо применить положения ПБУ 18/02 и отразить постоянную разницу, что приводит к появлению постоянного налогового обязательства (п

4 и 7 ПБУ 18/02).

Ремонтируем самортизированный объект

Иногда в основном средстве с нулевой остаточной стоимостью достаточно заменить неисправные детали, и оно снова будет пригодно для дальнейшей эксплуатации. Компания может провести ремонт оборудования как своими силами, так и с привлечением сторонней организации. В некоторых случаях второй способ даже предпочтительнее, так как могут потребоваться специальные знания и инструменты. Но независимо от способа проведения ремонта его результаты следует оформить документально.

Перечень необходимых документов приведен в пунктах 67, 69 и 71 Методических указаний: приказ руководителя о проведении ремонта актива.

• дефектные ведомости, обосновывающие необходимость проведения ремонтных работ
• сметы на проведение ремонтов
• накладные по учету операций отпуска материальных ценностей
• ведомости начислений на оплату труда и ЕСН
• акты о приеме-передаче отремонтированных объектов основных средств

Если в компании отсутствуют подразделения, способные произвести ремонт основных средств, следует обратиться к сторонней организации. В этом случае первичными документами будут справки о стоимости работ и акты выполненных работ (см. постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 13.12.2007 № 09АП-15404/07-АК).

Для принятия к учету основных средств, полученных после ремонта, составляется акт по форме № ОС-3 «Акт о приеме-сдаче отремонтированных, реконструированных, модернизированных объектов основных средств». Данный акт должен быть подписан членами приемочной комиссии или лицом, уполномоченным на приемку объектов, а также представителем компании (структурного подразделения), проводившей ремонт. После утверждения акта руководителем организации он сдается в бухгалтерию. Если ремонт выполняет подрядчик, акт составляется в двух экземплярах, один из которых передается организации-подрядчику. Информация о капитальном ремонте отражается в инвентарной карточке учета объекта основных средств на основании акта по форме № ОС-3.

Для целей налогообложения прибыли расходы на ремонт основных средств рассматриваются как прочие расходы и учитываются в том отчетном периоде, в котором они были осуществлены, в размере фактических затрат (п. 1 ст. 260 НК РФ). При этом на порядок признания расходов не влияет ни продолжительность ремонтных работ, ни величина понесенных затрат. Даже если стоимость ремонта соизмерима с первоначальной стоимостью основного средства, расходы на ремонт могут быть учтены при исчислении налога на прибыль (см. письмо Минфина России от 28.10.2008 № 03-03-06/1/609). Налоговое законодательство также не устанавливает ограничений для учета расходов на ремонт основного средства в зависимости от величины начисленной по нему амортизации. Однако налогоплательщику следует помнить, что одним из обязательных условий включения затрат в налоговую базу является их экономическая оправданность (п. 1 ст. 252 НК РФ).

В бухгалтерском учете расходы на ремонт основных средств являются расходами по обычным видам деятельности (п. 7 ПБУ 10/99). Они включаются в себестоимость проданной продукции (товаров, работ, услуг) и участвуют в формировании финансового результата (п. 9 ПБУ 10/99). Как и для целей налогового учета, расходы на ремонт признаются в полном объеме в том периоде, к которому они относятся (п. 26 ПБУ 6/01).

Редакция статьи с учётом изменений на 2020 год. (Оригинал опубликован в журнале «Российский налоговый курьер», 2009 г., № 16)

Автор

ЧЕРЕВАДСКАЯ Ольга Ефимовна

Восстанавливать ли НДС?

Если подрядчик, который проводил демонтаж, является плательщиком НДС, то сумму предъявленного им налога можно принять к вычету по общим правилам в силу прямой нормы — п. 6 ст. 171 Налогового кодекса РФ.

Однако чиновники считают, что у компании в связи с «досрочным» выводом ОС из эксплуатации появляется обязанность по НДС: если срок полезного использования объекта не истек, плательщик должен восстановить сумму «входного» НДС, приходящуюся на остаточную стоимость ОС. На это указывал Минфин России в относительно свежем Письме от 17.02.2016 N 03-07-11/8736. Поскольку ОС больше не используется в облагаемых НДС операциях — права на вычет нет.

Если бухгалтер решит следовать этому указанию, он составит проводки:

Дебет 91, субсчет «Прочие расходы», Кредит 19

включена в прочие расходы сумма «входного» НДС по услугам подрядчика;

Дебет 91, субсчет «Прочие расходы», Кредит 68, субсчет «Расчеты по НДС»,

восстановлена сумма НДС по недоамортизированной части стоимости основного средства, подвергшегося демонтажу.

С требованием восстанавливать НДС с остаточной стоимости ОС можно и не согласиться. Закрытый перечень оснований, по которым надо восстанавливать НДС (п. 3 ст. 170 НК РФ), не предусматривает такого основания, как вывод ОС из эксплуатации.

Данный вывод есть в прошлогодних Письмах ФНС России от 17.06.2015 N ГД-4-3/10451@ и от 21.05.2015 N ГД-4-3/8627@. В обоих документах налоговая служба опирается на позицию из Решения ВАС РФ от 23.10.2006 N 10652/06 и на Письмо Минфина России от 07.11.2013 N 03-01-13/01/47571.

Т.Петрухина

Налоговый консультант

Рубрика: «Вопросы и ответы»

Вопрос № 1. Где отражается замена запчастей?

Замена запчасти отражается в карточке учета основного средства.

Вопрос № 2. Как отражается ремонт, если после его осуществления изменились характеристики оборудования?

При изменении функций ОС вследствие ремонта возникает модернизация. Величина затрат на проведение работ и приобретение запчастей включается в стоимость имущества и списываются путем учета амортизационных отчислений.

Вопрос № 3. Что должен предоставить подрядчик при использовании в ремонте оборудования предприятия запчасти, предоставленные организацией?

Состав и перечень запчастей, используемых для ремонта, подрядчик должен указать в отчете об израсходованных материалах.

Вопрос № 4. Необходимо ли основное средство, переданное на длительный ремонт, переводить на другой субсчет?

Перевод основного средства на субсчет «ОС в ремонте» осуществляется в зависимости от производственной необходимости. На ведение учета разделение ОС по субсчетам не отражается.

Вопрос № 5. Оформляется ли акт приемки-передачи ОС при проведении ремонтных работ подрядчиками?

Акт ОС-3 оформляется при перемещении имущества к месту проведения ремонта. При проведении работ в месте установки ОС акт не составляется.