Налог на прибыль: кассовый метод
При кассовом методе годовые премии, выплаченные за счет расходов по обычным видам деятельности, включайте в состав расходов в момент их выплаты сотруднику (подп. 1 п. 3 ст. 273 НК РФ).
Обычно премии организация выплачивает в месяце, следующем за месяцем их начисления. Поэтому в учете возникают вычитаемые временные разницы (п. 11 ПБУ 18/02). Они приводят к образованию отложенного налогового актива (п. 14 ПБУ 18/02).
Пример отражения в бухучете и при налогообложении производственной премии по итогам работы за год. Премия выплачена за счет расходов по обычным видам деятельности. Организация платит налог на прибыль, применяет кассовый метод
ООО «Альфа» применяет общую систему налогообложения (кассовый метод). Взносы на обязательное пенсионное (социальное, медицинское) страхование организация рассчитывает по основному тарифу. Взносы на страхование от несчастных случаев и профзаболеваний – по тарифу 0,2 процента.
Положением о премировании «Альфы» и трудовыми договорами предусмотрена выплата премий по итогам работы за год всем сотрудникам организации. Сумма премии – 20 процентов от установленного оклада. Премия начисляется вместе с зарплатой за март года, следующего за отчетным. Выплачивается она в сроки, установленные для выплаты зарплаты за март (т. е. 6 апреля).
Менеджеру А.С. Кондратьеву, как и другим сотрудникам, в марте 2015 года была начислена премия по итогам работы за 2014 год. Оклад сотрудника – 10 000 руб. Сумма премии по итогам работы за год составит: 10 000 руб. × 20% = 2000 руб.
Прав на вычеты по НДФЛ у Кондратьева нет. В марте 2015 года бухгалтер «Альфы» сделал проводки по начислению премии:
Дебет 26 Кредит 70 – 2000 руб. – начислена сотруднику премия по итогам работы за год;
Дебет 26 Кредит 69 субсчет «Расчеты с ПФР» – 440 руб. (2000 руб. × 22%) – начислены пенсионные взносы;
Дебет 26 Кредит 69 субсчет «Расчеты с ФСС по взносам на социальное страхование» – 58 руб. (2000 руб. × 2,9%) – начислены взносы на обязательное социальное страхование;
Дебет 26 Кредит 69 субсчет «Расчеты с ФФОМС» – 102 руб. (2000 руб. × 5,1%) – начислены взносы на обязательное медицинское страхование в ФФОМС;
Дебет 26 Кредит 69 субсчет «Расчеты с ФСС по взносам на страхование от несчастных случаев и профзаболеваний» – 4 руб. (2000 руб. × 0,2%) – начислены взносы на страхование от несчастных случаев и профзаболеваний с суммы премии.
В апреле 2015 года бухгалтер отразил выплату премии:
Дебет 70 Кредит 68 субсчет «Расчеты по НДФЛ» – 260 руб. (2000 руб. × 13%) – удержан НДФЛ;
Дебет 70 Кредит 50 – 1740 руб. (2000 руб. – 260 руб.) – выплачена премия сотруднику.
Взносы на обязательное пенсионное (социальное, медицинское) страхование и взносы на страхование от несчастных случаев и профзаболеваний за март 2015 года были перечислены 6 апреля 2015 года.
Из-за того что в марте расходы по премии и страховым взносам с нее признаны в бухучете и не признаны в налоговом учете, в учете образуются вычитаемые временные разницы. Они приводят к возникновению отложенного налогового актива: (2000 руб. + 440 руб. + 58 руб. + 102 руб. + 4 руб.) × 20% = 521 руб.
В марте бухгалтер отразил в учете возникновение отложенного налогового актива:
Дебет 09 Кредит 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль» – 521 руб. – отражен отложенный налоговый актив.
В месяце, когда премия и страховые взносы с нее заплачены (в апреле), бухгалтер списал отложенный налоговый актив:
Дебет 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль» Кредит 09 – 521 руб. – списан отложенный налоговый актив.
Если годовые премии не уменьшают налоговую прибыль организации, в учете возникают постоянные разницы (п. 4 ПБУ 18/02), которые приводят к образованию постоянного налогового обязательства (п. 7 ПБУ 18/02).
* * *
Как мы уже сказали, вопрос о выгодности начисления премий в декабре 2011 г. или в январе 2012 г. решается по каждому работнику индивидуально. И чтобы оценить ситуацию в целом по всем работникам, придется выводить общий результат при том и другом варианте.
Но есть и иной способ, максимально выгодный, — начислить премию двумя траншами (если, конечно, в вашей ситуации это не будет выглядеть слишком искусственным). Одним работникам — в декабре 2011 г. (при условии, что результаты их работы на конец года известны и можно рассчитать их премии), а другим — в январе 2012 г. Если ваша организация должна выплатить годовые премии не позже определенного числа января (к примеру, не позже 20.01.2012), то положение работников вы не ухудшаете и ничего не нарушаете. Даже если кого-то из проверяющих смутит подобное двухэтапное начисление премий, объяснить его можно так. Сошлитесь на то, что в декабре были данные о результатах работы за год лишь по части работников (которым и выплачена премия в декабре 2011 г.). А рассчитать и начислить премии остальным работникам было возможно только в январе 2012 г.
Рассказываем руководителю
Начисление годовой премии в два этапа вовсе не означает, что ее нужно выплатить также двумя частями. Это вполне можно сделать один раз — в январе 2012 г. Главное — не пропустить установленный в организации срок выплаты премий.
Проект федерального закона N 607164-5.
Л.А.Елина
Экономист-бухгалтер
НДФЛ и страховые взносы
Независимо от системы налогообложения, которую применяет организация, со всей суммы премии, выданной в натуральной форме, нужно удержать НДФЛ (п. 1 ст. 210, подп. 6 и 10 п. 1 ст. 208 НК РФ). При этом налоговой базой является стоимость переданных товаров (работ, услуг, иного имущества), которая определяется в порядке, предусмотренном статьей 105.3 Налогового кодекса РФ. Такие правила установлены пунктом 1 статьи 211 Налогового кодекса РФ.
На сумму премии, выданной в натуральной форме (независимо от того, предусмотрена выдача премии трудовым договором или нет), нужно начислить:
- взносы на обязательное пенсионное (социальное, медицинское) страхование (ч. 1 ст. 7, ст. 9 Закона от 24 июля 2009 г. № 212-ФЗ);
- взносы на страхование от несчастных случаев и профзаболеваний (п. 1 ст. 5, п. 1 ст. 20.1 Закона от 24 июля 1998 г. № 125-ФЗ).
При начислении страховых взносов облагаемую базу определяйте исходя из цены, согласованной сторонами договора (ч. 6 ст. 8 Закона от 24 июля 2009 г. № 212-ФЗ, п. 3 ст. 20.1 Закона от 24 июля 1998 г. № 125-ФЗ).
При расчете НДФЛ и страховых взносов стоимость имущества, передаваемого в счет премии, включает в себя НДС. А при передаче в счет премии подакцизных товаров – и сумму акцизов. Такие правила установлены в пункте 1 статьи 211 Налогового кодекса РФ и части 6 статьи 8 Закона от 24 июля 2009 г. № 212-ФЗ.
Ситуация: в каком месяце суммы премий, выданных в натуральной форме, нужно включить в налоговую базу по НДФЛ: в месяце начисления или в месяце выдачи?
Расчет НДФЛ зависит от того, считаются ли они частью зарплаты или нет.
Непроизводственные премии в натуральной форме не являются частью зарплаты и, следовательно, не относятся к расходам на оплату труда. Поэтому вне зависимости от периодичности начисления таких премий включите их в налоговую базу по НДФЛ того месяца, в котором сотруднику выдана премия в натуральной форме (подп. 2 п. 1 ст. 223 НК РФ).
При выдаче производственной ежемесячной премии в натуральной форме проводку по удержанию НДФЛ делайте:
- в последний день месяца, за который она начислена, если сумма премии не зависит от достигнутых производственных результатов;
- в месяце выплаты премии, если ее сумма зависит от достигнутых производственных результатов (например, процент от продаж для менеджера).
Объясняется это так. В первом случае производственная ежемесячная премия является частью зарплаты, начисленной за текущий месяц. Поэтому она включается в базу по НДФЛ в порядке, предусмотренном для зарплаты, полученной в натуральной форме. Датой получения дохода (в целях расчета НДФЛ) будет последний день месяца, за который начислены зарплата и премия (п. 2 ст. 223 НК РФ). В этот же день сделайте проводку по удержанию НДФЛ. Сумма премии войдет в налоговую базу по НДФЛ того месяца, за который она начислена.
Во втором случае производственная ежемесячная премия представляет собой выплату стимулирующего характера. Ее сумма зависит от достигнутых производственных результатов, поэтому такую премию нельзя отнести к оплате труда. В этом случае датой получения дохода является день выдачи премии (подп. 1 п. 1 ст. 223 НК РФ). Проводку по удержанию налога сделайте в момент выдачи премии.
НДФЛ с производственной премии в натуральной форме, начисляемой за период работы более чем один месяц, удержите также в месяце ее выдачи. Подробнее об этом см. .
В таком же порядке рассчитывайте НДФЛ с суммы , выданных в натуральной форме.
Аналогичной позиции относительно определения даты получения дохода в виде премий придерживается Минфин России и налоговое ведомство (письма Минфина России от 12 ноября 2007 г. № 03-04-06-01/383 и УМНС России по г. Москве от 5 июня 2002 г. № 27-11н/25871).
В тех случаях, когда сумма премии включена в налоговую базу по НДФЛ вместе с зарплатой, платите налог одним платежным поручением (вместе с зарплатой). Если сумма премии включена в налоговую базу по НДФЛ в месяце ее выдачи, перечисляйте налог в бюджет отдельным платежным поручением. В частности, необходимость оформить отдельное платежное поручение может возникнуть, если сроки перечисления НДФЛ по различным выплатам в течение месяца не совпадают. Такой вывод можно сделать на основании пункта 2 статьи 223 и статьи 226 Налогового кодекса РФ. Подробнее см. Как налоговому агенту уплатить НДФЛ в бюджет.
Порядок расчета остальных налогов зависит от системы налогообложения, которую применяет организация.
Упрощенцы, уплачивающие в 2011 г. взносы по пониженному тарифу
В 2011 г. у упрощенцев, чей основной вид деятельности прямо назван в п. 8 ч. 1 ст. 58 Закона N 212-ФЗ, есть право на пониженные тарифы страховых взносов. Это, в частности, производство, строительство, образование, здравоохранение, ремонт бытовых изделий и предметов личного пользования, управление недвижимостью и др. .
Для всех таких льготников в 2012 г. планируется снижение суммарного страхового тарифа — с 26 до 20%. Причем платить взносы по дополнительному тарифу 10% в ПФР на солидарную часть страховой части трудовой пенсии упрощенцы не будут. В итоге в 2012 г. они будут облагать взносами выплаты работнику в пределах 512 000 руб. в год по ставке 20%, и все.
Ситуация 1. Если сумма выплат работнику за 2011 г. даже с учетом премии будет менее 463 000 руб., то выгоднее перенести начисление годовой премии на январь 2012 г. Ведь в 2011 г. вам придется заплатить с нее 26%, а в 2012 г. — 20%.
Ситуация 2. Если с учетом премии годовая сумма выплат работнику составляет более 463 000 руб., схема действий должна быть такой же, как рассмотренная выше в предыдущем разделе.
Вариант 1. В 2011 г. выплаты работнику уже превысили 463 000 руб. (без учета годовой премии). Тогда лучше такую премию начислить в декабре 2011 г., поскольку она вообще не будет облагаться взносами.
Вариант 2. Общая сумма выплат работнику за 2011 г. только с учетом годовой премии превысит 463 000 руб. Надо смотреть, с какой части премии придется заплатить взносы в 2011 г. Если эта часть равна 79,92% от общей суммы премии, то лучше начислить премию в январе 2012 г. А если часть премии, с которой надо начислить взносы в 2011 г., менее 76,92% (ставка 20% / ставка 26% x 100%), то выгоднее начислить такую премию в декабре 2011 г.
Так, к примеру, премию в сумме 13 000 руб. выгоднее начислить в декабре, если в 2011 г. облагаться взносами будут менее 10 000 руб., скажем, 9000 руб. Тогда сумма взносов — 2011 равна 2340 руб. (9000 руб. x 26%), а сумма взносов — 2012 — 2600 руб. (13 000 руб. x 20%).
Пункт 8 ч. 1 ст. 58 Закона N 212-ФЗ.
Виды премий
Это достаточно объемный вопрос: существует несколько оснований деления премий на виды.
В зависимости от периодичности принято выделять следующие виды премий:
1. Разовые. Выплачиваются единовременно в случае наступления какого-то события. Например, после достижения определенных трудовых результатов.
2. Периодические. Выплачиваются ежемесячно и ежеквартально.
3. Годовые. Выплачиваются один раз в год.
В зависимости от оснований выплаты премии принято делить на два вида:
1. Производственные. Выплачиваются за добросовестное выполнение работником своих трудовых обязанностей или за достижение определенных результатов труда.
2. Непроизводственные. Не связаны с результатами деятельности. Например, организация может выплачивать непроизводственные премии многодетным родителям. Они не входят в состав заработной платы. Поэтому положения измененной ст. 136 ТК РФ на них не распространяются. Непроизводственные премии могут быть выплачены в любой срок, зафиксированный трудовым договором или локальными нормативными актами.
Теперь предлагаем разобраться в изменениях сроков выплат премий различных видов.
Ежемесячные премии
В большинстве случаев месячные премии выплачиваются по итогам отработанного месяца. Изданию приказа о премировании, как правило, предшествует анализ эффективности труда работников за прошедший месяц. По результатам этого анализа руководство принимает решение о выплате премии тому или иному работнику.
В соответствии с обновленным законодательством, время на анализ и раздумье работодателей о том, кому выплатить премию, будет лимитировано. Новые сроки выплаты премий с октября 2016 года — не позднее 15 числа месяца, следующего за отработанным.
Уже сейчас ясно, это создаст определенные сложности. Особенно для тех работодателей, которые в процессе анализа трудовой деятельности работника обрабатывают большой объем информации. Некоторые организации и ИП выплачивают премии работникам, спустя 1–2 месяца. Часто это связано с необходимостью собрать различные показатели, отражающие эффективность труда. В соответствии с новым законодательством, так поступать запрещено.
Квартальные премии
На этот вид премий в полной мере распространяются положения обновленной ст. 136 ТК РФ. Это значит, что с 3.10.2016 квартальные премии должны выплачиваться не позже 15 числа месяца, следующего за истекшим кварталом.
Годовые премии
Годовая премия также может включаться в заработную плату. И нередко ее размер даже превосходит месячный доход. Поэтому это, пожалуй, самая ожидаемая премия для работников.
В соответствии с измененной ст. 136 ТК РФ, годовая премия за 2019 год должна быть выплачена до 15 января 2020 года.
Пожалуй, вопрос выплаты годовой премии — самый сложный. Ведь всего за несколько дней работодателям будет необходимо оценить результаты работы своих сотрудников за весь год, начислить и выплатить им премии.
