Введение бухгалтерского учета в строительстве у подрядчика: пример
Компания «Подрядчик» подписала договор на производство СМР со сдачей работ 2-мя отдельными этапами. Стоимость работ 1-го этапа — 2000 тыс. руб., 2-го — 2400 тыс. руб.
Заказчик производит предоплату для приобретения стройматериалов в счет будущих работ в размере 90% от сметной стоимости СМР.
Начало работ – апрель 2015, поступила предоплата 1 800 000 руб.
В мае завершен 1-й этап работ, составлен акт ф. КС-2, подсчитана себестоимость работ —
1720 тыс. руб.
В июне перечислена предоплата – 2 160 000 руб., начат 2-й этап работ. Объект закончен и сдан заказчику в июле, себестоимость 2-го этапа работ – 1980 тыс. руб.
Проводки в строительстве компании «Подрядчик»:
Период |
Д/т |
К/т |
Сумма (руб.) |
Бухучет в строительной организации |
20.04 |
51 |
62-1 |
1 800 000 |
получена предоплата |
20.04 |
62-1 |
68-1 |
274 576 |
начислен НДС |
25.05 |
46 |
90-1 |
2 000 000 |
выполнен 1-й этап работ |
25.05 |
90-3 |
68-1 |
305 085 |
начислен НДС |
25.05 |
68-1 |
62-1 |
274 576 |
восстановлен НДС с суммы предоплаты |
25.05 |
90-2 |
20 |
1 720 000 |
списана себестоимость 1-го этапа работ |
25.05 |
90-9 |
99 |
100 610 |
прибыль от сдачи 1-го этапа работ |
15.06 |
51 |
62-1 |
2 160 000 |
предоплата на 2-й этап работ |
15.06 |
62-1 |
68-1 |
486 000 |
НДС на предоплату |
20.07 |
62 |
46 |
2 000 000 |
списана стоимость 1-го этапа работ |
20.07 |
62 |
90-1 |
2 400 000 |
отражена выручка |
20.07 |
90-3 |
68 |
366 102 |
начислен НДС |
20.07 |
68 |
62-1 |
486 000 |
восстановлен НДС с предоплаты |
20.07 |
90-2 |
20 |
1 980 000 |
списаны затраты 2-го этапа работ |
20.07 |
90-9 |
99 |
420 000 |
прибыль от 2-го этапа исполненных работ |
20.07 |
62-1 |
62 |
3 960 000 |
Зачтена сумма полученной предоплаты |
Хотя в реальной жизни бухучет в строительстве у подрядчика более сложен, но представленный пример демонстрирует основные бухгалтерские записи.
Какую специфику имеет бухгалтерский учет в строительстве
Особенности бухгалтерского учета в строительстве связаны со спецификой ее деятельности,
Так, бухучет в строительстве для начинающих требует уделить внимание в том числе и:
- индивидуальными особенностями каждого строительного объекта;
- территориальной разрозненностью объектов строительства;
- природной спецификой строительства (климатическими, почвенными, сезонными и иными условиями, приводящими к дополнительным и специфичным работам и (или) затратам);
- необходимостью в длительных подготовительных работах (разработке проектов, получении разрешений и т. д.);
- многообразием видов строительно-монтажных работ (СМР);
- многоступенчатостью взаиморасчетов субъектов строительства;
- иными нюансами.
Несмотря на специфичность учета в строительстве, в его основе лежат общепринятые принципы и стандартные счета. При этом у строителей:
- применяется специфичная строительная первичка (акты, журналы, сметы, справки и др.);
- формируется развернутая пообъектная аналитика;
- часто возникает необходимость в регистрации (снятии с учета) обособленных подразделений, что оказывает влияние на нюансы налогообложения и бухучета жилищного строительства;
- возникают трудности при проведении инвентаризации (связанные со спецификой применяемых материалов, разрозненностью складов и объектов и др.);
- в связи с наличием специфичных строительных расходов возникает потребность в разработке специальных учетных алгоритмов для учета отдельных видов расходов (равномерное распределение затрат во времени, возможность единовременного включения в расходы, нюансы перепредъявления расходов, компенсации и т. д.);
- существуют иные учетные особенности.
О специфичных строительных расходах и применяемых при этом бухгалтерских проводках расскажем в следующем разделе.
УСН
При подрядном способе строительства налоговую базу по единому налогу определяйте в следующем порядке.
Если застройщик платит единый налог с доходов, то налогооблагаемой базой является его выручка, полученная от оказания услуг (п. 1 ст. 346.18 НК РФ).
Если застройщик платит единый налог с разницы между доходами и расходами, то налогооблагаемой базой будет разница между выручкой, полученной от оказания услуг, и расходами, связанными с этой деятельностью (п. 2 ст. 346.18 НК РФ). При этом застройщик вправе учесть только те расходы, которые поименованы в пункте 1 статьи 346.16 Налогового кодекса РФ. Подробнее о порядке учета расходов при упрощенке см. Какие расходы учитывать при расчете единого налога на УСН.
Кроме того, при поступлении от инвестора средств целевого финансирования застройщик обязан обеспечить раздельный учет расходов, понесенных за счет этих средств (подп. 1 п. 1.1 ст. 346.15, подп. 14 п. 1 ст. 251 НК РФ). Подробнее об этом см. Как отразить в учете негосударственное целевое финансирование. Налоговую базу по единому налогу такие расходы не уменьшают (п. 17 ст. 270 НК РФ).
Если застройщик ведет строительство собственными силами (т. е. выполняет функции подрядчика), то он рассчитывает единой налог в том же порядке, что и подрядчик. Подробнее об этом см. Как отразить в учете расходы подрядчика по договору строительного подряда.
Основные принципы организации управленческого учета в строительстве
Принимая во внимание специфику строительной отрасли и объективные трудности внедрения управленческого учета, особенно автоматизированного, можно обобщить рекомендации для строительных компаний, которые стремятся ввести у себя эффективный управленческий учет:
- Опора на бухгалтерский учет (с принятыми на предприятии планом счетов, привычными формами отчетности, общепринятой двойной записью «дебет-кредит» и т.п.).
- Достижение максимальной оперативности и фактического отображения финансов в соответствующей документации.
- Приоритетность экономической реальности над документальным проведением.
- Максимальное отделение прямых затрат от косвенных расходов на уровне «первички».
- Совмещение всех статей бюджета (активов, пассивов, оборотов).
- Учитывая проектно-сметный характер бюджетирования строительной организации, дополнительно:
- прямые расходы учитываются отдельно по строительным объектам;
- амортизация строительной техники и механизмов списывается в зависимости от объема работ на конкретных объектах;
- накладные расходы распределять по объектам по единому выбранному методу (наиболее целесообразно соотносить их с заработной платой рабочих);
- принять определенные нормы для распределения накладных расходов в обозначенной пропорции (коммерческие, общехозяйственные, общепроизводственные);
- включать в стоимость основных активов затраты на транспорт, материальные запасы, складирование и пр.
Данные управленческого учета имеют значение не только для бухгалтерии, но и для всей политики менеджмента строительной организации. На их основе могут быть сформированы общепонятные формы финансовой отчетности, такие как баланс, отчет о прибылях и убытках и др. Результативность данного вида учета позволит вывести управление компанией на качественно новый уровень – интегрированный, который увязывает учет с каждым этапом строительной деятельности и помогает достигать запланированного результата, в первую очередь, финансового.
Методики управленческого учета
В настоящее время разработано несколько информационных систем управленческого учета, которые по-разному подходят к бюджетированию:
- «Директ-костинг» обобщает прямые затраты отдельно по каждому строительному объекту, а косвенные затраты списывает на уменьшение операционной прибыли, демонстрируя взаимосвязь между прибылью строительной организации, объемом ее производства и понесенными затратами;
- «Стандарт-кост» предлагает разработать по каждой статье расходов определенные показатели нормы, учитывая фактические затраты и регистриуя отклонения от обозначенных норм;
- CVP-анализ (от англ. «costs-volumе –profit» – «затраты-объем-прибыль») – регистрирует взаимосвязь издержек, реализационных цен, производственной деятельности и итогового финансового результата.
Данные методики применяются в строительстве в интеграции
Особенно важно использование «Стандарт-кост», поскольку проектно-этапный характер данного производства предусматривает достижение конкретных нормированных показателей – строительных стандартов
К СВЕДЕНИЮ! Знаменитое «правило Гантта» гласит, что расходы, превышающие нормы, не должны включаться в затратные счета, а относиться на тех лиц, кто за них ответственен.
Отечественные сложности внедрения управленческого учета
Главная причина, по которой более 2/3 руководителей компаний принимает управленческие решения большей частью интуитивно, – отсутствие понимания необходимости такого учета. Кроме этого, можно выделить еще ряд препон, стоящих на пути эффективного бюджетирования в строительной отрасли:
- неоперативность существующей отчетности – из-за запаздывания учетной документации информация в ней часто становится неактуальной;
- безадресность – затраты группируются не по центрам финансовой ответственности, а просто поэлементно, то есть часто неясно, к какому из строительных подразделений относится та или иная группа бюджетных элементов;
- отсутствие мотивации экономить – снижение издержек не является привлекательным для руководства, внутренняя отчетность весьма несовершенна;
- ряд нерешенных проблем учета – так, например, аналитический учет значительной части отрасли – незавершенного строительства – практически не ведется.
Особенности бухгалтерского и налогового учета в строительстве
Специфика работы строительных компаний обусловлена:
- территориальной разрозненностью обслуживаемых объектов;
- наличием широкого перечня внешних факторов, влияющих на эффективность деятельности (климатические условия, состав почв, сейсмическая активность);
- длительным периодом разработки и согласования проектной и технической документации;
- большим списком оказываемых услуг;
- многоступенчатой системой взаиморасчетов между заказчиком и подрядчиком.
В бухгалтерии используются специфичные первичные документы, которые присущи только сфере строительства. К ним относятся строительные акты, сметные расчеты, справки, журналы. По каждому объекту бухгалтеру приходится вести отдельный учет с возможностью получения аналитических сведений. При необходимости организовать работы в других населенных пунктах может потребоваться расширение структуры компании за счет обособленных подразделений.
Трудности при отражении в учете осуществленных мероприятий возникают при инвентаризации. Причина кроется в наличии широкого ассортимента специфичных материалов, которые могут размещаться на удаленных друг от друга складах.
ОБРАТИТЕ ВНИМАНИЕ! В строительной сфере расходы могут появляться у подрядчика до подписания договора о работах на объекте. Они связаны с подготовкой технической и проектной документации, страхованием рисков
Их включают в затраты будущих периодов.
Понесенные строительной компанией расходы по согласованию деталей проекта, страхованию и утверждению техническо-экономического обоснования могут быть включены в состав расходов по неподписанному договору с заказчиком. Это право закреплено п. 15 ПБУ 2/2008, им воспользоваться можно, если:
- размер затрат возможно определить точно в текущий момент;
- вероятность подписания соглашения о проведении работ в данном отчетном периоде высокая.
В бухгалтерском учете создаются корреспонденции на сумму понесенных трат между Д97 и К76. После вступления в силу договора и начала выполнения строительных работ на объекте заказчика расходы будут ежемесячно по частям списываться проводкой Д20 – К97.
При несоблюдении одного из требований расходы надо относить в категорию прочих. В учете их отражают в том месяце, в котором они фактически возникли. Если по условиям сотрудничества подрядчик обязуется благоустроить территорию, прилегающую к возводимому объекту, затраты отражаются как часть стоимости строящегося актива. При невозможности закончить благоустройство из-за влияния внешних факторов в оговоренный срок средства для этих целей аккумулируются в форме оценочных обязательств на 96 счете.
Для отражения возводимого объекта в налоговом учете заказчик должен определить размер первоначальной стоимости актива. В нее включают все затраты, связанные с процессом строительства, которые были указаны в акте формы КС-2. Амортизационные отчисления надо начинать осуществлять с 1-го дня месяца, следующего за месячным интервалом, в котором объект был сдан в эксплуатацию. Если условиями договора предусмотрено поэтапное выполнение работ с регулярной их сдачей заказчику, вычет по НДС применяется в стандартном порядке по данным счетов-фактур от подрядчика.
Специфика строительной отрасли с точки зрения управленческого учета
Для строительства как деятельности характерен ряд специфических нюансов, которые обуславливают повышенный финансовый риск при реализации проектов в этой сфере
Управленческий учет позволяет значительно уменьшать степень риска, если он организован и ведется на основе принятых во внимание отраслевых факторов
- Зависимость от государства. Строительство, как никакая другая сфера, во многом подчиняется государственной «машине», в первую очередь, в получении разрешительных документов, согласовании, оформлении и т.п. Расходы на эти действия трудно запланировать заранее.
- Длинный инвестиционный цикл. Стройка – дело небыстрое. От начала воплощения проекта до его завершения (принятия комиссией готового здания) может пройти несколько лет, иногда и десятилетие, а за это время положение на рынке может существенно перемениться.
- Каждый проект – единственный. Да, существуют типовые сооружения, но даже их нужно адаптировать под определенную местность, учитывать и другие уникальные нюансы.
- Проектно-сметный характер деятельности. Финансовое планирование опирается на ранее составленную смету, от которой зависит эффективность проекта.
- Своеобразная управленческая структура. Большая часть отечественных строительных организаций функционирует в виде холдингов, объединяющих в себе некоторые производства, компанию-подрядчика, проектное бюро, инвестиционную компанию и др. Иногда над этой структурой существует отдельная управляющая компания, в ряде случаев ее функции выполняет инвестор.
- Человеческий фактор. К сожалению, следует отметить, что нередко персонал и управляющие строительными компаниями плохо приемлют нововведения в области методик управления, информационных систем, что может затруднять внедрение эффективного управленческого учета.
НАПРИМЕР. Строительная фирма возводит многоквартирный дом, жилье в котором планируется реализовать. Чем ближе завершение стройки, тем выше цена квартир. В готовом и принятом доме они будут стоить значительно дороже, чем на начальном этапе строительства. Поэтому трудно соотнести план строительства с планом реализации квартир. Нужно вести учет таким образом, чтобы на каждом этапе продавать столько квартир, учитывая меняющуюся цену, чтобы иметь возможность как минимум финансирования данного этапа строительных работ.
Бухучет в строительстве у подрядчика
Порядок ведения бухучета компаний, занятых в строительном бизнесе, указан в ПБУ 9/99, ПБУ 10/99, ПБУ 2/94 и ПБУ по учету инвестиций. Затраты строительной организации должны разделяться на определенные элементы, указанные нами выше.
Для того, чтобы отразить затраты строительные компании используют 20 счет «Основное производство». По дебету данного счета отражают затраты на:
- материалы (одновременно отражаются затраты по кредиту 10 счета «Материальные запасы»);
- заработную плату работников (отражаются по кредиту 70 счета «Расчеты по оплате труда»);
- расчеты с поставщиками (отражаются по кредиту 60 счета «Расчеты с поставщиками и заказчиками»).
В случае поэтапной приемки используется 46 счет «Выполненные этапы по незавершенному производству», при этом формируется следующая проводка: Д46 К90 – отражение незавершенной реализации производства. Таким образом, производственные затраты компании дебетуют 20 счет в корреспонденции с кредитом следующих счетов:
- счет 10 «Материалы» – когда осуществляется передача в основное производство строительных материалов, запасов и конструкций;
- счет 23 «Вспомогательное производство» – на затраты, связанные с содержанием цехов вспомогательного назначения;
- счет 70 «Расчеты с персоналом» – по оплате труда;
- счет 69 «Налоги и отчисления» по расчетам с бюджетом в отношении страховых выплат за сотрудников;
- счет 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» – на суммы, оплаченные за услуги, работы и товары, которые было предоставлены сторонними компаниями.
Что собой представляет управленческий учет
Управленческий учет – это системная деятельность по всестороннему анализу (измерению, обобщению, истолкованию и т.п.) различных производственных показателей, оказывающих влияние на принятие решений по управлению.
Управленческий учет существует наряду с бухгалтерским, напрямую связан с ним. Бухучет является фундаментом и информационной платформой для показателей управленческого учета.
В зависимости от того, какие именно показатели изучаются, управленческий учет можно подразделить на:
- производственный;
- учет по местам возникновения затрат;
- учет фактических затрат (вычисление себестоимости).
На что направлен управленческий учет
Цель управленческого учета – обеспечить руководство информацией, на основе которой будут приниматься решения. В рамках поставленной цели эта деятельность призвана выполнять следующие задачи:
- составление производственного бюджета;
- планирование деятельности организации (ресурсные, бюджетные планы);
- повышение эффективности бизнес-затрат;
- минимизация финансовых рисков;
- контроль денежной составляющей;
- анализ и коррекция выбранной стратегии управления.
ОСНО: налог на прибыль
Порядок расчета налогов при оказании услуг застройщика по договору инвестирования в строительство зависит от способа выполнения строительно-монтажных работ:
с привлечением подрядной организации;
собственными силами.
При подрядном способе строительства, рассчитывая налог на прибыль, застройщик вправе уменьшить свой доход по инвестиционному договору на сумму расходов, связанных с оказанием инвестору услуг по организации строительства (подп. 1 п. 3 ст. 315 НК РФ).
Затраты на содержание службы застройщика учитывайте в общем порядке, предусмотренном для налогового учета расходов. Подробнее об этом см.:
Как учесть при расчете налога на прибыль доходы и расходы от реализации произведенной продукции (работ, услуг);
Как учесть при расчете налога на прибыль расходы, относящиеся к нескольким отчетным периодам.
Кроме того, при поступлении от инвестора средств целевого финансирования застройщик обязан обеспечить раздельный учет расходов, понесенных за счет этих средств, от других расходов организации (подп. 14 п. 1 ст. 251 НК РФ). Подробнее об этом см. Как отразить в учете негосударственное целевое финансирование. Налогооблагаемую прибыль застройщика такие расходы не уменьшают (п. 17 ст. 270 НК РФ).