Налог на недвижимость: не ошибитесь с определением объекта налого- обложения
Ситуация 1. Действия с недвижимостью, которые не меняют объект налогообложения
Организация планирует произвести реконструкцию здания, а также частичную ликвидацию сооружения.
Меняется ли в этих случаях объект налогообложения и надо ли организации корректировать в течение года сумму налога на недвижимость?
Не меняется. Не надо.
При частичной ликвидации сооружения не происходит выбытие объекта, а при реконструкции (модернизации, дооборудовании) здания не создается новый объект обложения налогом на недвижимость.
Следовательно, у организации в 2015 г. отсутствует основание для внесения изменений в налоговую декларацию (расчет) по указанному налогу (оно появится в 2016 г.).Обоснуем наш вывод.
* Особенности исчисления и уплаты налога на недвижимость в 2015 г. доступны всем на портале GB.BY
Справочно: для целей исчисления налога на недвижимость зданием, сооружением признают строительную систему, предназначенную для проживания и (или) пребывания людей, хранения имущества, производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), выполнения различного вида производственных процессов, перемещения людей и (или) грузов, относимая в установленном порядке к капитальным строениям (зданиям, сооружениям).
К зданиям, сооружениям также относят иные объекты, классифицируемые в соответствии с законодательством как здания и сооружения для целей определения нормативных сроков службы основных средств, передаточные устройства – устройства электропередачи и связи, трубопроводы и газопроводы (в т.ч. магистральные), канализационные, водопроводные сети, илопроводы, цементопроводы и другие объекты, классифицируемые в соответствии с законодательством как передаточные устройства для целей определения нормативных сроков службы основных средств.
Исчисление и уплата налога на недвижимость по зданиям, сооружениям (их частям), выбывающим либо приобретенным в течение налогового периода, производятся в следующем порядке:
по выбывающим – прекращаются с квартала, следующего за кварталом, в котором имели место такие выбытия (часть первая п. 7 ст. 189 НК);
То есть при выбытии части сооружения не происходит выбытие объекта, а при реконструкции (модернизации, дооборудовании) здания не создается новый объект обложения налогом на недвижимость |*|.
* Новации, произошедшие в перечне объектов недвижимости в 2015 г., доступны для подписчиков электронного «ГБ»
Ситуация 2. Документальное подтверждение права на льготу
Организация – участник долевого строительства (дольщик) хочет воспользоваться правом на освобождение от налога на недвижимость в течение первого года с момента ввода в эксплуатацию помещения (офиса).
Какие документы являются основанием для применения льготы?
Договор долевого строительства и копия акта приемки объекта в эксплуатацию.
По изолированным помещениям, строительство которых осуществляется на основании договоров долевого строительства, инвесторы вправе применить льготу по налогу на недвижимость по введенным в действие зданиям и сооружениям при наличии договора долевого строительства и копии акта приемки объекта в эксплуатацию, составленного по установленной форме, подписанного членами приемочной комиссии и утвержденного в установленном порядке.
Обоснуем наш вывод.
Впервые введенные в действие здания организаций в течение 1 года с даты их приемки в эксплуатацию освобождаются от налога на недвижимость (подп. 1.11 п. 1 ст. 186 НК).
Камень третий
Отключить
При этом начислять амортизацию по такой квартире можно только после заключения договора аренды. Дело в том, что в п. 17 ПБУ 6/01 особо оговорено, что «по объектам жилищного фонда, которые учитываются в составе доходных вложений в материальные ценности, амортизация начисляется в общеустановленном порядке». Из этого следует, что по всем остальным объектам жилищного фонда амортизация начисляться не должна, иначе данное требование просто не имеет смысла. Но это означает, что квартира превращается в основное средство только в тот момент, когда она начинает использоваться как объект для аренды или в качестве гостиницы. И ровно в этот момент по квартире определяются её первоначальная стоимость и срок службы как данные, необходимые для правильного исчисления амортизации.
Приобретение недвижимого имущества
В соответствии с абз.1 п.1 ст.130 Гражданского Кодекса РФ (далее – ГК РФ) недвижимость – это объекты, прочно связанные с землей.
Переместить такие объекты без несения им несоразмерного ущерба невозможно.
К данной категории имущества относятся земельные участки и участки недр, леса и многолетние насаждения, здания и сооружения, нежилые и жилые помещения, объекты незавершенного строительства и т.д.
К примеру, ангар относится к недвижимости, если является капитальным строением или его частью (некапитальные строения, такие как щитовые дома, каркасные сборные конструкции, не отвечают признакам недвижимого имущества). А вот бытовые помещения на колесах или железнодорожные вагоны не имеют связи с землей и их легко можно переместить без ущерба их назначению.
Из данного правила есть свои исключения. Гражданский кодекс причисляет к недвижимому имуществу:
— воздушные и морские суда; — суда внутреннего плавания; — космические объекты;
— предприятия, как имущественные комплексы в целом.
При учете недвижимости стоит помнить, что права на данные объекты и сделки с ними подлежат обязательной государственной регистрации. В чем заключается различие понятий регистрация прав и регистрация сделок?
Регистрация прав и сделок
Недвижимое имущество часто становится объектом самых разнообразных действий, совершаемых гражданами и юридическими лицами с целью установления, изменения или прекращения гражданских прав и обязанностей. Такие действия называются сделками. К сделкам, в частности, относятся все гражданско-правовые договора: купля-продажа, аренда, рента, мена, дарение и пр.
Права, возникшие на основании сделки с недвижимостью, подлежат государственной регистрации в случаях и порядке, предусмотренных законодательством РФ. Согласно п.1 ст.131 ГК РФ регистрации в Едином государственном реестре прав на недвижимое имущество (ЕГРП) подлежат следующие вещные права (в том числе их ограничение, переход и прекращение):
— право собственности; — право хозяйственного ведения; — право оперативного управления; — право пожизненного наследуемого владения; — право постоянного пользования; — ипотека;
— сервитуты и пр.
Законодательством может быть предусмотрена необходимость регистрации самой сделки. В настоящее время данное требование сохраняется в отношении договоров:
- аренды недвижимого имущества – п.2 ст.609 ГК РФ;
- аренды здания, сооружения (сроком не менее 1 года) – п.2 ст.651 ГК РФ;
- аренды предприятия – п.3 ст.658 ГК РФ;
- аренды земельного участка (сроком не менее 1 года) – п.2 ст.26 Земельного кодекса РФ;
- об ипотеке – абз.1 п.1 ст.10 Федерального закона от 16.07.1998 г. №102-ФЗ «Об ипотеке (залоге недвижимости)»;
Износ и амортизация недвижимости
Износ и амортизация не являются равнозначными понятиями. Например, здание разрушилось после постройки в результате стихийных бедствий, подвергнувшись полному физическому износу, а амортизация только начала начисляться. И наоборот, сооружение полностью амортизировано, но износ составил только 40%, и конструкция может еще долгое время эксплуатироваться.
Износ – это утрата полезных качеств и характеристик недвижимости по разнообразным причинам. Он бывает физическим или моральным.
1. Физический износ связан с ухудшением эксплуатационных характеристик зданий и прочих объектов. Он происходит под влиянием природных и технических факторов с течением времени, а также под воздействием жизнедеятельности людей. Такой вид износа называют материальным или техническим. Он напрямую зависит от качественных характеристик используемого при постройке сырья, комплектующих и строительных материалов, своевременного осмотра и регулярного проведения профилактического ремонта. Скорость изнашиваемости конструкций также связана с видом осуществляемого внутри зданий и конструкций производства, интенсивности нагрузок и природно-климатических факторов: уровня влажности, температуры.
2. Моральный износ напрямую зависит от научно-технического прогресса. При этом восстановительная стоимость недвижимости уменьшается по причине возникающей разницы между стоимостью объекта при первоначальном возведении и в текущий момент времени. Появляются более технологичные и дешевые строительные материалы, разрабатываются новые инженерные решения при архитектурной застройке, которые снижают затраты на техническую эксплуатацию конструкций. Достаточно часто отдельные элементы строений требуют замены не по причине их физической изношенности, а из-за их морального устаревания.
Вариант второй
Можно считать, что новая редакция п. 4 ст. 259 НК РФ распространяется на любые объекты основных средств, в том числе и на ОС, введенные в эксплуатацию до 01.01.2013, и начать исчислять амортизацию по ним с 1 января 2013 г. Причем налогоплательщикам также следует определиться, как будет начисляться амортизация: как по новому основному средству или как по бывшему в эксплуатации.
Отметим, что при применении данного подхода существует вероятность возникновения налогового спора с контролирующими органами. Ведь на сегодня арбитражная практика по рассматриваемой проблеме (что естественно) не сформировалась, поэтому налоговики при проведении контрольных мероприятий, возможно, будут руководствоваться позицией Минфина.
Между тем финансовое ведомство в каждом своем письме указывает, что его мнение не содержит правовых норм или общих правил, конкретизирующих нормативные предписания, и не является нормативным правовым актом. Чиновники, ссылаясь на Письмо от 07.08.2007 N 03-02-07/2-138, утверждают, что их разъяснения не препятствуют налогоплательщикам руководствоваться нормами налогового законодательства РФ в понимании, отличающемся от трактовки, изложенной в письмах.
Поэтому, по мнению автора, организации, не начислявшие до 2013 г. амортизацию по введенной в эксплуатацию незарегистрированной недвижимости, могут смело начать амортизировать указанные объекты с 01.01.2013. Ведь новая редакция п. 4 ст. 259 НК РФ не предусматривает, что закрепленный в ней порядок начисления амортизации применяется к основным средствам, введенным в эксплуатацию не ранее указанной даты. Нет каких-либо условий для использования данной правовой нормы и в Федеральном законе N 206-ФЗ. К примеру, если законодатель установил специальные правила применения новой редакции п. 9 ст. 258 и п. 1 ст. 268 НК РФ (при реализации ОС начиная с 1 января 2013 г.), то это прописано в п. 3 ст. 4 названного Закона. В нашем же случае никаких оговорок названный Закон не содержит. Так что, на наш взгляд, оснований для вывода, что обновленные положения п. 4 ст. 259 НК РФ распространяются на ограниченный перечень ОС (например, приобретенных (созданных) после 01.01.2013), не имеется.
Кроме того, из ноябрьских поправок в Налоговом кодексе следует, что налогоплательщик не только вправе, но и должен в январе 2013 г. включить незарегистрированный объект недвижимости в соответствующую ему амортизационную группу, поскольку именно с указанного месяца исключено условие, запрещавшее ему сделать это (п. 11 ст. 258 НК РФ).
Не стоит забывать и про положительную для налогоплательщиков арбитражную практику, в соответствии с которой и до 2013 г. факт государственной регистрации прав на недвижимое имущество не влиял на момент начала начисления амортизации по нему (Постановление Президиума ВАС РФ N 6909/12). И даже если налоговики, следуя позиции Минфина, продолжат исключать из расходов начисленную плательщиками амортизацию по незарегистрированной недвижимости, то поддержки в судах они явно не найдут. Поэтому вряд ли инспекции будут выносить заведомо проигрышные решения.
Более того, 19.03.2013 на официальном сайте ФНС размещена информация, в каких случаях налоговые органы при проведении контрольных мероприятий и принятии решений по их результатам руководствуются арбитражной практикой. В этой информации, в частности, указано, что иногда судебные органы при рассмотрении налоговых споров занимают позицию, отличную от мнения Минфина. И если по какому-либо вопросу сложилась устойчивая арбитражная практика (тем более в случае рассмотрения дела в Президиуме ВАС), налоговое ведомство не считает целесообразным отстаивать противоположную позицию, даже когда она поддерживается Минфином.
Все это позволяет сделать оптимистический вывод, что налогоплательщики без каких-либо отрицательных для себя последствий с 1 января 2013 г. смогут воспользоваться обновленной редакцией п. 4 ст. 259 НК РФ и начать амортизировать используемую в деятельности недвижимость, права на которую до сих пор не зарегистрированы. Приведут ли такие действия организаций к налоговым спорам и в чью пользу они будут разрешаться — покажет время.
И в заключение хочется обратить внимание читателей еще на один нюанс. Поскольку с 2013 г
единственным условием для начала исчисления амортизации является ввод объектов ОС в эксплуатацию, налоговики с пристрастием будут относиться к первичным документам, подтверждающим этот факт. Поэтому надлежащее оформление данных документов — залог отсутствия претензий со стороны проверяющих.
Н.В.Никифорова
Редактор журнала
«Налог на прибыль:
учет доходов и расходов»
