Как быть с НДС, приходящимся на сумму прощенного долга?
Следует отметить, что правилами гл. 21 НК РФ не предусмотрена обязанность налогоплательщика после прощения задолженности уменьшить сумму НДС, ранее начисленную к уплате в бюджет. Другими словами, сумму НДС, начисленную при реализации, не нужно корректировать, если кредитор прощает долг (или его часть).
А вот может ли кредитор сумму НДС, исчисленную при реализации и относящуюся к части долга, прощенной контрагенту с целью получения оставшейся задолженности, учесть во внереализационных расходах?
С одной стороны, не следует забывать о норме, установленной в п. 19 ст. 270 НК РФ. Напомним, что она содержит запрет на уменьшение налоговой базы по налогу на прибыль на сумму налогов, предъявленных в соответствии с налоговым законодательством налогоплательщиком покупателю (приобретателю) товаров (работ, услуг, имущественных прав). Поэтому не стоит удивляться, если при проверке действия налогоплательщика, учитывающего при налогообложении прибыли сумму НДС, приходящуюся на прощенную часть долга, налоговики квалифицируют как занижение налоговой базы.
С другой стороны, в момент прощения долга кредитор уже (фактически) выполнил обязательства по уплате НДС, в том числе и в отношении части суммы прощенной задолженности (так как НДС был им исчислен в полном объеме при отгрузке товаров (работ, услуг)). Также следует учитывать, что понятия долга и дебиторской задолженности и порядок их расчета налоговым законодательством не определены. А в соответствии с правилами бухгалтерского учета дебиторская задолженность учитывается в размерах, предъявленных продавцом покупателю, в том числе с учетом НДС.
По мнению контролирующих органов, неуплаченная сумма НДС, предъявленная покупателям товаров (работ, услуг), как и неоплаченная стоимость этих товаров (работ, услуг), входит в состав дебиторской задолженности и подлежит отнесению налогоплательщиком на внереализационные расходы, не связанные с производством и реализацией (см. Письма Минфина России от 21.10.2008 N 03-03-06/1/596, от 07.10.2004 N 03-03-01-04/1/68, УФНС России по г. Москве от 05.06.2007 N 20-12/052920).
Аналогичного мнения придерживается Президиум ВАС РФ. Так, в Постановлении от 23.11.2005 N 6602/05 арбитры указали, что сумма предъявленного покупателю НДС отражается в составе дебиторской задолженности по результатам инвентаризации (см. также Постановления ФАС ЗСО от 26.08.2009 N Ф04-4823/2009(12587-А27-26), Ф04-4823/2009(12586-А27-26) , ФАС СКО от 30.10.2008 N Ф08-6526/2008).
Поскольку предприятием в рассматриваемом периоде НДС исчислялся «по оплате», суд указал, что суммы НДС, списанные в составе дебиторской задолженности, оно вправе было отнести к внереализационным расходам только в том случае, если налог был уплачен.
Принимая во внимание изложенные аргументы, полагаем, что сумму исчисленного и уплаченного ранее НДС можно учесть в составе расходов при налогообложении прибыли (пп. 20 п
1 ст. 265 НК РФ).
Действительно, прощая долг (в том числе и в судебном порядке), кредитор отказывается от его взыскания в дальнейшем, поэтому такая дебиторская задолженность в полной мере, на наш взгляд, отвечает критерию безнадежного долга (или долга, нереального к взысканию). Поэтому свои действия по отражению в составе расходов сумм НДС, относящихся к прощенному долгу, налогоплательщик может аргументировать, опираясь на мнение Конституционного Суда РФ, высказанное в Определении от 12.05.2005 N 167-О: в случаях отсутствия оплаты покупателем товара, работы или услуги, в стоимость которых включается НДС, налогоплательщик вправе использовать предусмотренный налоговым законодательством компенсационный механизм в виде реализации права на уменьшение налоговой базы по налогу на прибыль на сумму убытков от списания сомнительных долгов, включая начисленную сумму НДС (п. п. 3, 4 ст. 266 НК РФ).
О том, что при формировании резерва по сомнительным долгам налогоплательщик вправе учесть сумму сомнительной дебиторской задолженности в размерах, предъявленных продавцом покупателю, включая сумму НДС, говорят и финансисты в Письме от 03.08.2010 N 03-03-06/1/517 .
Текст Письма опубликован в журнале «Акты и комментарии для бухгалтера», N 18, 2010.
