Амортизация, материальные и прочие расходы
Подпунктом 3 п. 1 ст. 254 Налогового кодекса предусмотрено, что затраты на приобретение спецодежды и других средств индивидуальной и коллективной защиты, предусмотренных законодательством, при налогообложении прибыли включаются в состав материальных расходов в полной сумме по мере ввода в эксплуатацию, то есть передачи работникам (Письмо Минфина России от 13 ноября 2007 г. N 03-03-06/4/148). Вместе с тем следует учитывать, что имущество, принадлежащее организации на праве собственности и используемое для извлечения дохода, стоимость которого свыше 40 000 руб., а срок полезного использования более года, в целях налогового учета признается амортизируемым (п. 1 ст. 256 НК). Следовательно, если те или иные предметы спецобмундирования отвечают данным признакам, списывать их стоимость при налогообложении прибыли необходимо через механизм амортизации.
Что касается ситуаций, когда СИЗ работодателем берутся в аренду, то, представляется, что соответствующие затраты могут быть учтены при расчете единого налога в составе прочих расходов на основании пп. 10 п. 1 ст. 264 Кодекса, то есть как платежи и за любое иное арендуемое имущество.
Между тем нельзя не заметить, что в пп. 3 п. 1 ст. 254 Налогового кодекса речь идет о затратах на приобретение спецодежды, предусмотренной законодательством. Сам собой напрашивается вывод, что в целях налогообложения прибыли такие расходы нормированы с учетом установленных законодательством норм выдачи СИЗ…
Особенности бухгалтерского и налогового учета спецодежды
Спецодежда предназначена для использования работником при выполнении трудовой функции. В нерабочее время она ношению не подлежит и должна храниться в санитарно-бытовых помещениях работодателя.
Как вести учет спецодежды на практике — иллюстрирует пример.
Учет спецодежды: проводки, пример
В январе 2015 года работодатель приобрел и выдал работнику, осуществляющему обслуживание производств:
- куртку для защиты от общих производственных загрязнений и механических воздействий на утепляющей прокладке со сроком носки 1,5 года (18 мес.) стоимостью 9000 руб.;
- меховые рукавицы со сроком носки 2 года (24 мес.) стоимостью 360 руб.;
- резиновые перчатки при норме выдачи на год «до износа» стоимостью 40 руб.
Стоимость куртки и рукавиц бухгалтер будет списывать постепенно в течение срока эксплуатации — ежемесячно в сумме 500 руб. (9000 руб.: 18 мес.) и 15 руб. (360 руб.: 24 мес.) соответственно. Стоимость перчаток списывается единовременно.
В апреле выяснилось, что рукавицы работник потерял. А куртку он сдал на сезонное хранение. В этой ситуации бухгалтер произведет записи (расчеты по НДС опускаем):
ДЕБЕТ 10 субсчет «Специальная одежда на складе» КРЕДИТ 60
9400 руб. (9000 + 360 + 40) – приобретена спецодежда;
ДЕБЕТ 10 субсчет «Специальная одежда в эксплуатации» КРЕДИТ 10 субсчет «Специальная одежда на складе»
9400 руб. – выдана работнику спецодежда;
ДЕБЕТ 25 КРЕДИТ 10 субсчет «Специальная одежда в эксплуатации»
40 руб. – списана стоимость перчаток;
ДЕБЕТ 25 КРЕДИТ 10 субсчет «Специальная одежда в эксплуатации»
2060 руб. ((500 + 15) руб./мес. х 4 мес.) – частично списана стоимость куртки и рукавиц (за январь-апрель);
ДЕБЕТ 10 субсчет «Специальная одежда на складе» КРЕДИТ 10 субсчет «Специальная одежда в эксплуатации»
7000 руб. (9000 руб. – 500 руб./мес. х 4 мес.) – сдана на хранение куртка (в апреле);
ДЕБЕТ 94 КРЕДИТ 10 субсчет «Специальная одежда в эксплуатации»
300 руб. (360 руб. — 15 руб./мес. х 4 мес.) – выявлена недостача рукавиц (в апреле);
ДЕБЕТ 73 КРЕДИТ 94
300 руб. – недостача списана на работника (основание — п. 2 ст. 243 ТК РФ).
Вебинары для бухгалтеров в Контур.Школе: изменения законодательства, особенности бухгалтерского и налогового учета, отчетность, зарплата и кадры, кассовые операции.
Нормы налогового учета СИЗ
В своих ранних письмах, не особо утруждаясь аргументацией, представители Минфина России указывали, что расходы, связанные с приобретением спецодежды, могут быть учтены в составе материальных затрат в полной сумме в соответствии с нормами бесплатной выдачи СИЗ, установленными на предприятии (Письмо от 23 апреля 2007 г. N 03-04-06-01/128). Однако в Письме от 14 ноября 2007 г. N 03-03-05/254 содержится уже менее однозначная формулировка: затраты на приобретение средств индивидуальной защиты, предусмотренных законодательством, включаются в состав расходов в пределах норм выдачи, определяемых согласно ст. 221 Трудового кодекса. Последняя же содержит ссылку как на отраслевые нормы, так и на право работодателя использовать собственные, улучшенные.
В Письме от 24 июня 2009 г. N 03-03-06/1/425 финансисты допустили, что к налоговому учету могут быть приняты расходы на приобретение спецодежды для работников, профессии которых не предусмотрены типовыми отраслевыми нормами, но которые фактически заняты на работах с опасными условиями труда. Правда, указали они, для этого должно быть выполнено следующее условие: опасные условия труда подтверждены аттестацией рабочих мест, а специальная одежда выдается работникам по нормам, предусмотренным для сходных профессий с опасными условиями труда. На сей раз свою позицию чиновники обосновали. Они сослались на п. 6 ранее действовавших Правил обеспечения персонала СИЗ (утв. Постановлением Минтруда России от 18 декабря 1998 г. N 51). В свою очередь, он гласил, что, когда определенные средства индивидуальной защиты (перечень которых, впрочем, открыт) не указаны в Типовых отраслевых нормах, они могут быть выданы работникам на основании аттестации рабочих мест в зависимости от характера выполняемых работ со сроком носки до износа или как дежурные и могут включаться в коллективные договоры и соглашения.
В Письмах же от 29 июля 2010 г. N 03-03-06/1/493 и от 16 февраля 2011 г. N 03-03-06/1/104 специалисты Минфина России и вовсе уклонились от прямого ответа.
И все же в конечном итоге представители финансового ведомства высказались предельно ясно. В Письме от 16 марта 2011 г. N 03-03-06/1/143 они указали, что расходы на приобретение спецодежды могут быть учтены при налогообложении как в ситуации, когда СИЗ выдаются работникам по нормам, предусмотренным действующим законодательством, так и тогда, когда они предоставляются персоналу по повышенным нормам, улучшающим их защиту. Но в любом случае, подчеркнули чиновники, условия труда, которые требуют обеспечения работников спецодеждой, должны быть подтверждены результатами аттестации рабочих мест по условиям труда.
Аналогичную точку зрения специалисты Минфина России высказали и в Письме от 11 декабря 2012 г. N 03-03-06/1/645, добавив также, что повышенные нормы должны быть утверждены локальным актом компании. Обосновали свою позицию финансисты п. 6 уже ныне действующих Правил. Согласно данной норме работодатель имеет право устанавливать нормы бесплатной выдачи работникам СИЗ, улучшающие по сравнению с типовыми нормами защиту работников от имеющихся на рабочих местах вредных и (или) опасных факторов, а также особых температурных условий или загрязнения. При этом утверждаются таковые локальными нормативными актами работодателя на основании результатов аттестации рабочих мест по условиям труда. Учитывая же, что собственные нормы должны быть лучше типовых, при их утверждении стоит сделать ссылку, какие именно нормы улучшаются.
Февраль 2013 г.
