Транспортные расходы при купле-продаже товаров: документальное оформление, бухгалтерский и налоговый учет
16.05.2007
Людмила КругловаСтарший юрисконсульт Группы компаний Телеком-Сервис ИТ
Для многих организаций и индивидуальных предпринимателей, является актуальным вопрос о порядке учета транспортных расходов, которые в значительной степени влияют на порядок формирования издержек обращения, а также на порядок определения налогооблагаемой базы в целях налога на прибыль.
https://www.youtube.com/watch?v=IC7ThmPtDug
В настоящей статье мы постарались рассмотреть наиболее типичные варианты распределения обязанностей по доставке товаров в соответствии с условиями договоров, раскрыть основные вопросы бухгалтерского и налогового учета транспортных расходов как у продавца, так и у покупателя товаров.
Отражение порядка доставки товара в договорах поставки
Отметим сразу, что вариантов распределения обязанностей по транспортировке между сторонами договора купли-продажи существует достаточно много.
Общее правило о порядке доставки товара при заключении договора поставки закреплено в п.2 ст.458 Гражданского Кодекса РФ (далее – ГК РФ).
В указанной норме предусмотрено, что в случаях, когда из договора купли-продажи не вытекает обязанность продавца по доставке товара или передаче товара в месте его нахождения покупателю, обязанность продавца передать товар покупателю считается исполненной в момент сдачи товара перевозчику или организации связи для доставки покупателю, если договором не предусмотрено иное.
В настоящей статье мы рассмотрим следующие, наиболее типичные варианты порядка распределения между сторонами обязанностей по доставке товара и, соответственно, распределения транспортных расходов:
В первом и втором случаях, когда покупатель самостоятельно или посредством привлечения сторонней транспортной организации доставляет товар со склада поставщика, либо оплачивает поставщику услуги по доставке, специальной оговорки в договоре с поставкой о способе доставки не требуется.
В первом случае (доставка транспортной организацией) действует общее правило, предусмотренное ст.458 ГК РФ.
В третьем случае, когда товар доставляется до склада покупателя поставщиком, в договоре поставки следует отдельно оговорить, что обязанность по доставке товара до покупателя лежит на поставщике и, при этом, стоимость такой доставки, учитывается в стоимости товара.
В случае отсутствия подобного положения в договоре, по нашему мнению, со стороны налоговых органов возможны следующие претензии к поставщику.
Как уже упоминалось, п.2 ст. 458 ГК РФ устанавливает, что транспортировку товара со склада поставщика, если иное не предусмотрено договором, осуществляет покупатель своими силами.
Поэтому, если в случае применения третьего варианта распределения расходов по транспортировке, в договоре поставки «иного» не предусматривается, отсутствует обязанность поставщика по доставке товара, как в силу закона, так и в силу договора.
Во избежание указанных претензий, можно также предусмотреть специальное положение в ценовой политике организации-поставщика, в соответствии с которым, в целях привлечения покупателей, поддержания благоприятной репутации компании, и в других, направленных на получение прибыли, целях, организация осуществляет доставку товаров до покупателей самостоятельно.
Отметим, что в этой ситуации у налоговых органов могут также возникнуть претензии и к покупателю.
Оформление первичных документов на транспортировку
Далее рассмотрим вопрос документального оформления первичных документов на транспортные расходы сторонами договора поставки в трех, упомянутых в предыдущем разделе, вариантах распределения обязанностей по доставке товара.
В случае, когда доставка товара до склада покупателя, в соответствии с условиями договора поставки, осуществляется поставщиком, с оплатой транспортировки покупателем, предъявление транспортных расходов покупателю может оформляться актом на оказание транспортных услуг, либо отдельной строкой в накладной на передачу товара, при этом оформления дополнительных документов на оказание транспортных услуг, по нашему мнению, не требуется.
Документы для грузоперевозок. Первичные учетные документы
Как видно, задача для организации учета вырисовывается непростая. Ее решение требует от бухгалтера тщательного анализа условий каждой перевозки или блока однотипных перевозок.
Универсальный рецепт выдать затруднительно. Ситуация усугубляется еще и тем, что в связи с изменением законодательства о бухгалтерском учете с 1 января 2013 г. пришлось пересмотреть требования к оформлению «первички». Такой тезис может удивить читателя — ведь базовые требования к первичным документам федеральных законов «О бухгалтерском учете» — от 21.11.1996 № 129-ФЗ и от 06.12.2011 № 402-ФЗ — сохранились в прежнем виде.
Причина кроется в формулировке другой нормы. Старый и новый подходы отражены в таблице.
Законодательство о бухгалтерском учете включает:
| до 1 января 2013 г. – согласно Закону № 129-ФЗ (ст. 3): | с 1 января 2013 г. – согласно Закону № 402-ФЗ (ст. 4): |
| все федеральные законы, указы Президента РФ и постановления Правительства РФ | все федеральные законы и принятые в соответствии с ними нормативные правовые акты |
В чем же именно проявляется разница?
Начиная с 1 января 2013 г. в целях бухучета признаются лишь те нормативные акты, которые были приняты в соответствии с федеральными законами. Законодатель прямо оговорил этот нюанс
В противном случае не имело бы смысла специально акцентировать внимание на этих источниках правового регулирования. Ведь подзаконные акты по сути являются неотъемлемой частью законов, конкретизируя их применение
К данной категории не относятся Общие правила перевозок грузов автомобильным транспортом, утвержденные Минавтотрансом РСФСР 30 июля 1971 г., а также Инструкция Минфина СССР № 156, Госбанка СССР № 30, ЦСУ СССР № 354/7, Минавтотранса РСФСР № 10/998 от 30 ноября 1983 г. «О порядке расчетов за перевозки грузов автомобильным транспортом». Дело в том, что они приняты не в соответствии с федеральными законами, а в период существования СССР. Вообще говоря, эти документы по-прежнему считаются действующими в части, не противоречащей современному законодательству (основание — ст. 4 Закона РСФСР от 24.10.1990 № 263-1 «О действии актов органов Союза ССР на территории РСФСР» с учетом Закона РСФСР от 25.12.1991 № 2094-1 «Об изменении наименования государства Российская Советская Федеративная Социалистическая Республика»), но вне области бухгалтерского учета.
По этой причине товарно-транспортная накладная в качестве обязательного первичного документа активно обсуждалась до 1 января 2013 г., а вот после этой даты в официальных разъяснениях не упоминается.
Отметим, что в 2016 году выездные проверки 2012 года еще возможны. А уж «первичка», подтверждающая годовой убыток, попадает под налоговый контроль на протяжении 10 лет (п. 4 ст. 89, п. 2 и п. 4 ст. 283 НК РФ). Кстати, необходимость следования в бухучете до 1 января 2013 г. Инструкции № 156 поддержана определением ВАС РФ от 25.04.2012 № ВАС-4429/12.
10:10 Минфин рассказал, как подтвердить расходы на электронный билет
Для подтверждения расходов нет необходимости предъявлять оригинал билета на поезд, достаточно выписки из автоматизированной системы.
Министерство финансов РФ разъяснило некоторые моменты, касающиеся налогообложения. Ведомство ответило на вопрос об учете расходов на железнодорожные электронные билеты.
Специалисты сообщили, что оригиналы проездных документов для подтверждения командировочных расходов не обязательны.
Организация, обратившаяся в Минфин, рассказала, что железнодорожные электронные билеты куплены на сайте и оплачены онлайн банковской картой.
По возвращении из командировки сотрудники не обменяли проездные документы на оригиналы и представили в бухгалтерию распечатки электронных билетов.
В министерстве напомнили, что расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, произведенные для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Это устанавливает статья 252 Налогового кодекса РФ. При этом под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.
Под документально подтвержденными понимаются расходы, подтвержденные документами.
Также специалисты Минфина отметили, что в соответствии с приказом Минтранса электронный проездной билет на железнодорожном транспорте используется для удостоверения договора перевозки пассажира в дальнем следовании или в пригородном сообщении.
Пассажиру в обязательном порядке направляется в электронном виде контрольный купон, то есть выписка из автоматизированной системы.
В финансовом ведомстве сообщили:
Учитывая изложенное, контрольный купон электронного билета (выписка из автоматизированной системы управления пассажирскими перевозками на железнодорожном транспорте), полученный в электронном виде по информационно-телекоммуникационной сети, для целей налогообложения прибыли является документом, подтверждающим произведенные расходы на приобретение железнодорожного билета.
Ранее, о подтверждении расходов на электронные билеты рассказывала Федеральная налоговая служба.
Добавим, что Минфин наделен полномочиями предоставлять консультации по законодательству о налогах и сборах. Разъяснения по этому вопросу даны в письме от 7 августа 2007 г. N 03-02-07/2-138. Документ устанавливает, что консультации ведомства не являются нормативными правовыми актами, не содержат правовых норм и не направлены на установление, изменение или отмену правовых норм.
Как ИФНС выявляет фиктивные расходы на перевозку товаров
По результатам выездной налоговой проверки компании был доначислен налог на прибыль в размере 6,7 млн рублей. Инспекция признала нереальными заявленные расходы на перевозку товаров, которая якобы производилась одним предпринимателем, по следующим причинам (см. таблицу).
ТАБЛИЦА: «Признаки фиктивности услуг по перевозке товаров»
| Предмет оценки | Вывод |
| Взаимоотношения | Компания и ИП являются взаимозависимыми лицами: данный гражданин – учредитель компании с долей участия 25 процентов и одновременно ее сотрудник – занимает должность инженера по транспорту, подчиняясь руководителю компании |
| Автомобили | Транспортные услуги оказывались им только на машинах, находящихся в собственности самой компании и переданных ИП по договорам аренды |
| Водители | Управляли автомобилями водители, являющиеся работниками компании и не имеющие с ИП каких-либо оформленных отношений |
| Работники | Трудовые и гражданско-правовые договоры с работниками у предпринимателя отсутствовали |
| Акты передачи машин | Акты о передаче машин, в которых было бы отражено состояние автомобилей, между сторонами не составлялись, несмотря на то, что их составление предусмотрено договорами |
| Путевые листы | Путевые листы, оформленные ИП, не содержат сведений о километраже, расходе ГСМ и перевозимом грузе |
| Договоры аренды | Договоры аренды автомобилей носили безвозмездный характер: арендная плата не была ими установлена и не уплачивалась. Ссылки фирмы на возмездный характер договоров, состоящий в возложении на арендодателя обязанности по содержанию автомобилей, были отклонены инспекцией, поскольку данная обязанность возложена на арендодателя в силу закона. К тому же со стороны предпринимателя отсутствовали затраты на содержание автомобилей. Более того, договоры аренды ничтожны, поскольку заключены с нарушением п. 2 ст. 690 ГК РФ, которым установлен императивный запрет на передачу коммерческой организацией имущества в безвозмездное пользование лицу, являющемуся ее учредителем |
| Акты оказанных услуг | Акты оказанных услуг составлялись ежеквартально, а не на каждый рейс. К тому же не конкретизированы, отсутствуют предусмотренные договорами оказания услуг заявки на осуществление перевозки рейсовые отчеты, что также свидетельствует о создании фиктивного документооборота |
| Оплата услуг | Услуги ИП оплачивались компанией в фиксированной сумме 75 тыс. рублей за рейс вне зависимости от дальности перевозки и времени в пути, в то время как с иными реальными перевозчиками фирмой были согласованы тарифы, исходя из длительности рейса (почасовая оплата), или на договорной основе. При этом почасовая стоимость услуг иных перевозчиков, согласно показаниям руководителя компании, была существенно ниже. Данное обстоятельство дополнительно опровергает экономическую целесообразность привлечения к оказанию транспортных услуг именно рассматриваемого ИП |
| Движение денег | Основная часть денежных средств, поступивших ИП от компании, перечислялась на личный счет данного физлица Воробьева С.В. (порядка 90 процентов), который зарегистрирован в качестве предпринимателя непосредственно перед заключением спорных договоров аренды |
| Декларации ИП | В декларациях по ЕНВД предпринимателем на протяжении 3 лет в качестве физического показателя заявлено лишь одно транспортное средство, в то время как, исходя из договоров аренды, ежегодно ему передавалось четыре автомобиля. Уточненные декларации представлены им лишь после проведения выездной налоговой проверки |
| Учет расходов | Транспортные расходы на доставку груза с привлечением ИП компанией своим покупателям не перевыставлялись |
Оценив изложенные обстоятельства и имеющиеся в деле доказательства, суд не первой, но апелляционной инстанции пришел к выводу, что инспекция собрала достаточные и непротиворечивые доказательства формального привлечения ИП в качестве исполнителя по договорам перевозки.
Реальные сделки по передаче транспорта в аренду и последующего приобретения транспортных услуг не имели места.
Все документы были оформлены исключительно с целью уменьшения налога на прибыль.
ОПРЕДЕЛЕНИЕ Верховного Суда РФ от 28.02.2018 № 309-КГ17-23740
Документ включен в СПС «Консультант Плюс»
Сколько экземпляров ТТН нужно оформлять?
Вопрос. ООО занимается продажей оборудования. Доставку оборудования до покупателя осуществляет перевозчик. Сколько экземпляров ТТН нужно оформлять?
Ответ. Если организация для доставки товаров покупателям привлекает стороннюю транспортную компанию (ИП), должна быть оформлена товарно-транспортная накладная 1-Т (Федеральный закон от 08.11.2007 № 259-ФЗ).
Товарно-транспортная накладная (ТТН) на перевозку грузов автомобильным транспортом составляется грузоотправителем для каждого грузополучателя отдельно на каждую ездку автомобиля.
Если на одном автомобиле одновременно перевозится несколько грузов в адрес одного или нескольких получателей, товарно-транспортная накладная выписывается на каждую партию грузов и каждому грузополучателю в отдельности.
Товарно-транспортная накладная выписывается в четырех экземплярах (Постановление Госкомстата РФ от 28.11.1997 ):
- первый — продавцу (грузоотправителю);
- второй — покупателю (грузополучателю);
- третий и четвертый — владельцу автотранспорта (грузоперевозчику).
