Когда с дохода налог удерживать не нужно
Вам не придется удерживать и перечислять в бюджет налог, если доход, который вы выплачиваете иностранному контрагенту (Пункт 2 ст. 310 НК РФ):
(или) относится к постоянному представительству иностранца и у вас есть нотариально заверенная копия свидетельства о постановке иностранной организации на учет в налоговых органах (Утверждено Приказом МНС России от 07.04.2000 N АП-3-06/124; пп. 1 п. 2 ст. 310 НК РФ).
Копия должна быть заверена не ранее чем в году, предшествующем году выплаты дохода. Например, чтобы не удерживать налог с доходов, выплачиваемых в 2011 г., нужна копия свидетельства, заверенная в 2010 г. или 2011 г. (Письмо Минфина России от 29.04.2009 N 03-08-05/1);
(или) освобожден от налогообложения в РФ международным договором (соглашением) и у вас есть подтверждение того, что иностранная компания имеет постоянное местонахождение в том государстве, с которым заключен международный договор (об этом подтверждении мы еще поговорим ниже) (Подпункт 4 п. 2 ст. 310, п. 1 ст. 312 НК РФ);
(или) выплачивается иностранному организатору, маркетинговому партнеру, официальной вещательной компании XXII Олимпийских зимних игр и XI Параолимпийских зимних игр 2014 г. в г. Сочи (Подпункты 5, 6 п. 2 ст. 310 НК РФ; п. 6 ст. 12 Федерального закона от 30.07.2010 N 242-ФЗ; ст. ст. 3, 3.1 Федерального закона от 01.12.2007 N 310-ФЗ). Эта льгота действует в отношении доходов, выплачиваемых до 1 января 2017 г.
Порядок исчисления и удержания налога
Если с дохода, который вы собираетесь выплатить иностранцу, нужно исчислить и удержать российский налог на прибыль, вам нужно правильно определить налоговую базу и своевременно перечислить налог в бюджет.
Определяем налоговую базу
В большинстве случаев налоговая база — это сумма выплачиваемого дохода. Поэтому исчислить налог просто: нужно сумму дохода умножить на соответствующую ставку (Пункт 3 ст. 247, п. 1 ст. 274, п. 3 ст. 275, п. п. 1, 4 ст. 286 НК РФ).
Но есть и операции, налоговая база по которым определяется как доходы за вычетом понесенных расходов (Пункт 1 ст. 310 НК РФ):
— продажа недвижимого имущества, находящегося в РФ, или акций российских предприятий, активы которых на 50% состоят из такой недвижимости (Пункт 4 ст. 309 НК РФ). Расходы на приобретение недвижимости или акций определяются в порядке, установленном ст. ст. 268 и 280 НК РФ;
— предоставление имущества в лизинг (Подпункт 7 п. 1 ст. 309 НК РФ). В расходах лизингодателя учитывается стоимость предмета лизинга;
— распределение организацией в пользу иностранного участника имущества, в частности, при ликвидации организации или выходе иностранца из ООО. Доход облагается налогом только в той части, которая превышает вклад, внесенный иностранным участником в уставный капитал (Подпункт 1 п. 2 ст. 43, пп. 2 п. 1 ст. 309 НК РФ; Письма Минфина России от 01.11.2010 N 03-08-05, от 03.08.2010 N 03-03-06/1/519; Письмо УФНС России по г. Москве от 30.10.2008 N 20-12/101953).
Такие расходы учитываются, только если к дате выплаты доходов у вас есть документы, их подтверждающие (в частности, договор купли-продажи объекта недвижимости, платежные документы и т.д. (Письмо Минфина России от 19.04.2011 N 03-08-05)).
Расходы исчисляются в той же валюте, в которой выплачивается доход (при необходимости пересчитываются по официальному курсу (кросс-курсу) ЦБ РФ на дату их осуществления) (Пункт 5 ст. 309 НК РФ).
Удерживаем и уплачиваем налог
Налог, подлежащий удержанию, исчисляется в той валюте, в которой вы будете выплачивать доход. А вот перечислить его в бюджет нужно в рублях по курсу ЦБ РФ на дату перечисления. Причем сделать это нужно не позднее следующего рабочего дня после дня выплаты иностранцу дохода (Пункт 5 ст. 45, п. п. 2, 4 ст. 287, п. 1 ст. 310 НК РФ).
Проблема может возникнуть, если доход выплачен в натуральной форме или ваше обязательство перед иностранцем прекращено неденежным способом, например зачетом встречного требования.
НК РФ обязывает и в такой ситуации перечислить налог в бюджет, уменьшив соответствующим образом неденежный доход иностранной компании (Пункт 3 ст. 309, п. 1 ст. 310 НК РФ). Но как это сделать? Ведь даже если мы, например, поставим иностранцу меньше товаров, чем должны по бартерному контракту, денег у нас от этого не появится.
Теоретически можно сослаться на то, что налог удерживается только из денег, выплачиваемых иностранцу (Подпункт 1 п. 3 ст. 24 НК РФ). Да и ВАС РФ разъяснял, что оштрафовать агента за неперечисление налога (Статья 123 НК РФ) можно, только если он имел возможность удержать соответствующую сумму из выплачиваемых иностранцу денег. А значит, достаточно письменно сообщить в налоговый орган о невозможности удержать налог (Подпункт 2 п. 3 ст. 24 НК РФ).
Но эти аргументы могут и не сработать. И налоговые органы, и суд исходят из того, что раз обязанность установлена, то ее нужно исполнять. Так, недавно суд признал правомерным взыскание штрафа по ст. 123 НК РФ с организации, не перечислившей налог с дохода иностранца по той причине, что обязательство по выплате ему процентов было новировано в вексель (Постановление ФАС ВВО от 18.08.2010 по делу N А28-20189/2009).
Избежать подобных проблем помогут так называемые налоговые оговорки в договорах. Все, что нужно сделать, — это написать, что цена договора увеличивается на сумму налогов, подлежащих уплате за иностранную организацию на территории РФ. Тогда вы будете четко знать, сколько должны иностранцу, а сколько — государству.
Расходы
В целях исчисления налога на прибыль иностранная организация, осуществляющая деятельность через постоянное представительство в России, уменьшает полученные доходы на сумму произведенных этим постоянным представительством расходов, связанных с получением указанных доходов.
По общему правилу, установленному п.1 ст.252 НК РФ, такие расходы должны быть обоснованны, то есть являться экономически оправданными затратами, фактически понесенными иностранной организацией, оценка которых выражена в денежной форме, а также подтверждены документами, оформленными в соответствии с российским законодательством.
В п.5.1 Методических рекомендаций указано, что требование по оформлению документов в соответствии с российским законодательством распространяется только на операции, осуществляемые непосредственно отделениями иностранной организации, находящимися на территории России. Ведь вряд ли на территории иностранных государств известны типовые формы первичных документов, принятые в нашей стране.
Как указывается в п.5.2 Методических рекомендаций, состав расходов, учитываемых при исчислении налога на прибыль иностранной организации, определяется в том же порядке, что и для организаций, являющихся юридическими лицами по российскому законодательству, и установлен ст.ст.253 — 269 НК РФ.
В целях исчисления прибыли, относящейся к постоянному представительству, затраты иностранной организации, как и доходы, также принимаются в той части, которая относится к данному представительству. При этом вне зависимости от того, через какие счета иностранной организации (в России или за рубежом) производятся расчеты, связанные с осуществлением деятельности иностранной организации через ее постоянное представительство в России.
Особенности формирования некоторых признаваемых в налоговых целях расходов, наиболее типичных для иностранных организаций, работающих в России через постоянное представительство, обобщены в п.п.5.1 — 5.3 Методических рекомендаций.
Особое внимание обратите на положения, приведенные в п.5.3 Методических рекомендаций. В нем указано, что международным договором России с иностранным государством может быть предусмотрена возможность включения в состав расходов постоянного представительства расходов, понесенных иностранной организацией на осуществление деятельности постоянного представительства в России в других государствах
Включая управленческие и общеадминистративные расходы.
Допустим, расходы понесены иностранной организацией в пользу всех своих отделений, расположенных в разных государствах. В таком случае доля расходов, передаваемых российскому постоянному представительству, должна быть обоснована иностранной организацией аналогично рассмотренному выше порядку распределения заграничным подразделениям доходов иностранной организации.
Не включаются в состав расходов постоянного представительства расходы на содержание любых подразделений иностранной организации, не находящихся на территории России, включая головной офис.
Необходимо различать расходы, переданные головным офисом, о которых шла речь в предыдущих трех абзацах, от расходов, непосредственно, то есть напрямую, относящихся к деятельности постоянного представительства, но оплаченных со счетов головного офиса за границей.
На иностранные организации, действующие в нашей стране, не возложена обязанность открывать счета в уполномоченных банках Российской Федерации для обеспечения деятельности российских отделений, а также вести расчеты с использованием таких счетов. Поэтому расходы иностранной организации, относящиеся к деятельности отделения, могут быть оплачены не только со счетов отделения на территории России (полностью либо частично), но и со счетов головного офиса иностранной организации в зарубежных банках.
Это могут быть расходы на заработную плату иностранных сотрудников, работающих в постоянном представительстве, командировочные расходы, расходы на подготовку российских сотрудников отделения и т.д. То есть расходы в счет выполнения контрактов на территории Российской Федерации. Сведения о таких расходах содержатся в первичном учете затрат, понесенных головным офисом иностранной организации, из которого должна прослеживаться связь с конкретным проектом и деятельностью постоянного представительства в России, реализующего данный проект.
