Ошибка #4: Включение в расчёт отпускных всех премий, которые были начислены сотруднику в расчётном периоде
Сюда относится, например, включение в расчёт отпускных:
- Премий, не предусмотренных локальными нормативными актами;
- Премий, выплаченных сотруднику не за труд (к примеру, на юбилей или в честь профессионального праздника);
- Годовых премий за год, не предшествующий расчёту отпускных;
Пример: сотрудник ушёл в отпуск в марте 2017 года. В расчётном периоде начислено две годовые премии: в марте 2016 года за 2015 год и в январе 2017 года за 2016 год. Премия за 2015 год получилась больше, чем премия за 2016, и бухгалтер включил в расчёт среднего заработка премию за 2015 год, т.к. она больше.
Это неверно. В соответствии с пунктом 15 Положения № 922, вознаграждение по итогам работы за год, единовременное вознаграждение за выслугу лет (стаж работы), иные вознаграждения по итогам работы за год, начисленные за предшествующий событию календарный год, — включаются вне зависимости от времени начисления вознаграждения.
Всех без исключения (ежемесячных, ежеквартальных и полугодовых) премий, которые были начислены в расчётном периоде.
Пример с ежеквартальной премией: в расчётном периоде, который составляет 12 месяцев, за один и тот же показатель сотрудник получил пять ежеквартальных премий. Все эти премии бухгалтер включил в расчёт, объясняя это тем, что все пять премий были начислены сотруднику в расчётном периоде.
Это неверно. В соответствии с пунктом 15 Положения № 922, включить в расчёт можно не более четырёх ежеквартальных премий за один и тот же показатель. То же самое и с ежемесячными, и с полугодовыми премиями.
Как избежать ошибки?
В расчёт среднего заработка сотрудника можно включать:
- Премии, которые предусмотрены локальными нормативными актами;
- Премии за труд;
- Не более 12-ти ежемесячных, четырёх ежеквартальных, двух полугодовых премий, которые были начислены в расчётном периоде за один и тот же показатель.
- Годовую премию исключительно за предшествующий событию календарный год, вне зависимости от времени начисления.
Ошибки N N 1 и 2: к чему приведет неточность расчета
Как показывает наш рейтинг ошибок, чаще всего бухгалтеры ошибаются при определении среднего заработка и расчетного периода. В результате сумма отпускных получается завышенной. И как следствие занижается налог на прибыль, а по ЕСН и НДФЛ образуется переплата.
Если сумма отпускных вследствие неправильного расчета завышена, организация тем самым несет дополнительные расходы: выплачивает работнику больше, чем положено, переплачивает ЕСН и взносы в Пенсионный фонд, а также взносы на страхование от несчастных случаев на производстве и профзаболеваний. Кроме того, бухгалтер занижает налогооблагаемую прибыль. Он учтет в расходах большую сумму отпускных, а также большие суммы ЕСН, страховых взносов в Пенсионный фонд и взносов на страхование от несчастных случаев на производстве и профзаболеваний.
Как видите, из-за неправильного начисления отпускных могут возникнуть проблемы с налогообложением. И если бухгалтер вовремя не исправит ошибки, то на организацию могут быть наложены штрафные санкции по ст. 120 Налогового кодекса.
Чиновники усложняют учет
«УНП» выяснила точку зрения налоговых органов по вопросу учета отпускных. В управлении администрирования налога на прибыль ФНС России считают, что если отпуск работника частично захватывает два месяца, то при расчете налога на прибыль сумму отпускных нужно разделить. Аналогичной позиции придерживается и Минфин России (Письмо от 04.04.2006 N 03-03-04/1/315).
Аргументы такие. Отпускные являются частью оплаты труда (п. 7 ст. 255 НК РФ). При методе начисления расходы на оплату труда признаются в налоговом учете ежемесячно (п. 4 ст. 272 НК РФ). Поэтому оплата отпуска учитывается в расходах пропорционально дням отдыха, приходящимся на каждый месяц.
Осторожный бухгалтер, конечно же, последует рекомендациям чиновников. Причем делить отпускные он будет не только в налоговом, но и в бухгалтерском учете. Отпускные следующего месяца он включит в расходы будущих периодов (п. 65 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ; утверждено Приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н)
Правда, ценой осторожности будет усложнение учета из возникновения разниц согласно ПБУ 18/02
Пример. Работник компании уходит в отпуск с 22 мая 2006 г. на 28 календарных дней. Отпускные в сумме 30 000 руб. бухгалтер выплатил работнику 18 мая.
Сумма отпускных, приходящаяся на май, составит 10 714,29 руб. (30 000 руб. : 28 дн. x 10 дн.). Июньская оплата отпуска равна 19 285,71 руб. (30 000 — 10 714,29).
Дебет 20 Кредит 70 10 714,29 руб. - начислены отпускные за май; Дебет 20 Кредит 69 2 785,72 руб. (10 714,29 руб. x 26%) - начислен ЕСН на сумму майских отпускных; Дебет 97 Кредит 70 19 285,71 руб. - учтены в расходах будущих периодов отпускные за июнь; Дебет 97 Кредит 69 5 014,28 руб. (19 285,71 руб. x 26%) - отражен ЕСН с отпускных, приходящихся на июнь.
Задолженность по ЕСН отражается в момент начисления работнику отпускных (ст. 242 НК РФ). В отличие от бухгалтерского в налоговом учете ЕСН признается в расходах по налогу на прибыль в полной сумме (пп. 1 п. 7 ст. 272 НК РФ). Поэтому на сумму единого социального налога возникнет временная разница, которая формирует отложенное налоговое обязательство (ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль»):
Дебет 68 Кредит 77 1203,43 руб. (5014,28 руб. x 24%) - отражено ОНО.
Разница закроется в момент признания в бухгалтерском учете расхода в виде оставшейся части отпускных.
НДФЛ также удерживается со всей суммы отпускных в момент ее выплаты работнику (п. 1 ст. 223 НК РФ):
Дебет 70 Кредит 68 3900 руб. (30 000 руб. x 13%) - удержан НДФЛ с отпускных.
Налог нужно перечислить в бюджет не позднее дня, когда в банке получены деньги на зарплату работников компании, или дня, когда средства перечислены со счета компании на личные счета сотрудников (п. 6 ст. 226 НК РФ). А вот при заполнении формы N 1-НДФЛ сумма налога разбивается пропорционально дням отпуска, приходящимся на каждый месяц .
См. «Горячую линию» по налогу на доходы физических лиц в «УНП» N 3, 2006, с. 5.
Расчет среднего дневного заработка
Зная расчетный период и общую сумму заработка за этот период, следует определить средний дневной заработок работника:
Средний дневной заработок = Заработок за расчетный период / (12 × 29,3)
29,3 в формуле соответствует среднемесячному числу календарных дней в полностью отработанном расчетном периоде. Причем расчетный период считается отработанным полностью, если в каждом месяце этого периода нет дней, исключаемых из расчетного периода (дней временной нетрудоспособности, командировок, отпусков, простоев и т п.).
Если расчетный период отработан неполностью, применяется формула:
Средний дневной заработок = Заработок за расчетный период / (29,3 × Количество полностью отработанных месяцев в расчетном периоде + Количество календарных дней в не полностью отработанных месяцах расчетного периода)
Причем для каждого не полностью отработанного месяца нужно применить формулу:
Количество календарных дней в не полностью отработанном месяце = 29,3 * Количество календарных дней, приходящихся на время, отработанное в данном месяце / Количество календарных дней месяца.
Пример
Работник работает в организации с 1 января 2015 года. 14 декабря 2015 г. он уходит в отпуск на 14 календарных дней. В этом случае расчетный период составляет 11 месяцев — с 1 января по 30 ноября. За расчетный период сумма заработка для расчета отпускных составила 600 000 руб. Повышений окладов за это время в организации не было.
В марте работник 21 календарный день находился в командировке. Оставшихся дней марта — 10 (31 — 21). Соответственно март является неполным месяцем расчетного периода, из которого для расчета отпускных берется только 9,5 дней (29,3 * 10 / 31).
В октябре работник болел 11 календарных дней. Оставшихся дней октября — 20 (31 — 11). Соответственно октябрь также является неполным месяцем, из которого для расчета отпускных берется только 18,9 дней (29,3 * 20 / 31).
Полностью отработанных месяцев в расчетном периоде остается 9 (11 — 2). Соответственно средний дневной заработок работника составит:
600 000 руб. / (29,3 дн. * 9 мес. + 9,5 дн. + 18,9 дн.) = 2054,09 руб.
Работнику необходимо выплатить сумму отпускных 28757,2 руб. (2054,09 руб. * 14 дн.).
Если расчетный период вообще не отработан и не было зарплаты непосредственно перед отпуском (например, сотрудница вышла из отпуска по уходу за ребенком или работник был в длительной командировке и сразу уходит в отпуск), то применяется формула (п. 8 Положения):
Средний дневной заработок = Оклад (тарифная ставка) / 29,3
Ошибка #1: Неверное определение расчётного периода
Эта ошибка почти всегда связана с неверным прочтением пункта 5 Положения № 922. В нём обозначено время, которое нужно исключить из расчёта.
Определяя средний заработок, из расчётного периода следует исключить время и суммы, начисленные за это время, если:
За сотрудником сохранялся средний заработок в соответствии с законодательством РФ;
Исключение: перерывы для кормления ребенка. Их исключать нельзя.
Сотруднику выплачивалось пособие по временной нетрудоспособности либо пособие по беременности и родам;
Сотрудник не работал из-за простоя по вине работодателя либо по причинам, не зависящим от работодателя и сотрудника;
Обратите внимание: время простоя, который произошёл по вине самого сотрудника, исключать нельзя!
Сотрудник не имел возможности продолжать работу из-за забастовки, в которой сам он не участвовал;
Время, когда сотрудник участвовал в забастовке, исключать нельзя!
Сотрудник получал дополнительные оплачиваемые выходные для ухода за детьми-инвалидами и инвалидами с детства;
Сотрудник освобождался от выполнения работы в иных случаях с полным либо частичным сохранением заработной платы или же без оплаты в соответствии с законодательством РФ.
В случае, если на момент расчёта отпускных в расчётном периоде есть случаи неявки сотрудника на работу по невыясненным причинам, исключать это время тоже нельзя. То же самое с прогулами. Это соответствует нормам п. 5 Положения № 922.
Как избежать ошибки?
Не исключать из расчётного периода:
- Перерывы для кормления ребенка;
- Время простоя по вине сотрудника;
- Время, когда сотрудник принимал участие в забастовке;
- Неявки по невыясненным причинам;
- Прогулы.
Исправления в бухгалтерском учете
Правила исправления ошибок и порядок раскрытия информации о них в бухгалтерском учете и отчетности организаций установлены в ПБУ 22/2010 «Исправление ошибок в бухгалтерском учете и отчетности”, утвержденном приказом Минфина России от 28 июня 2010 г. № 63н (далее — ПБУ 22/2010).
Согласно пункту 2 указанного стандарта бухгалтерского учета рассматриваемые неточности в вычислениях квалифицируются как неправильное отражение (неотражение) фактов хозяйственной деятельности, то есть как ошибка.
Сначала следует определить является ли эта ошибка существенной, то есть оказывает ли она влияние, в отдельности или в совокупности с другими ошибками за 2010 год, на экономические решения пользователей, принимаемые ими на основе бухгалтерской отчетности, составленной за этот отчетный период. Организация определяет существенность ошибки самостоятельно, исходя как из величины, так и характера соответствующей статьи (статей) бухгалтерской отчетности (п. 3 ПБУ 22/2010).
В рассматриваемой ситуации ошибка, допущенная в 2010 году, обнаружена в 2011 году, причем после утверждения бухгалтерской отчетности за 2010 год.
Существенная ошибка предшествующего отчетного года, выявленная после утверждения бухгалтерской отчетности за этот год, исправляется записями по соответствующим счетам бухгалтерского учета в текущем отчетном периоде. При этом корреспондирующим счетом в записях является счет учета нераспределенной прибыли (непокрытого убытка) (подп. 1 п. 9 ПБУ 22/2010).
Следовательно, если ошибка признана существенной, то в 2011 году на дату выявления ошибки в бухгалтерском учете необходимо сделать такие записи:
Дебет 84 Кредит 70
— на сумму доначисленных отпускных;
Дебет 70 Кредит 68 субсчет «Расчеты по НДФЛ»
— на сумму НДФЛ, удержанного с суммы доначисленных отпускных;
Дебет 84 Кредит 69-1
— на суммы страховых взносов на обязательное социальное страхование в ФСС России;
Дебет 84 Кредит 69-2
— на суммы страховых взносов на обязательное пенсионное страхование в ПФР;
Дебет 84 Кредит 69-3
— на суммы страховых взносов на обязательное медицинское страхование в ФФОМС и ТФОМС.
В случае исправления существенной ошибки предшествующего отчетного года, выявленной после утверждения бухгалтерской отчетности, утвержденная бухгалтерская отчетность за предшествующие отчетные периоды не подлежит пересмотру, замене и повторному представлению пользователям бухгалтерской отчетности (п. 10 ПБУ 22/2010).
Допустим, рассматриваемая ошибка существенной не является. Тогда ее необходимо исправить записями по соответствующим счетам бухгалтерского учета в том месяце 2011 года, в котором она выявлена. То есть делаются записи:
Дебет 20, 26, 44 и др. Кредит 70
— на сумму доначисленных отпускных;
Дебет 70 Кредит 68 субсчет «Расчеты по НДФЛ»
— на сумму НДФЛ, удержанного с суммы доначисленных отпускных;
Дебет 20, 26, 44 и др. Кредит 69-1
— на суммы страховых взносов на обязательное социальное страхование в ФСС России;
Дебет 20, 26, 44 и др. Кредит 69-2
— на суммы страховых взносов на обязательное пенсионное страхование в ПФР;
Дебет 20, 26, 44 и др. Кредит 69-3
— на суммы страховых взносов на обязательное медицинское страхование в ФФОМС и ТФОМС.
Прибыль или убыток, возникшие в результате исправления указанной ошибки, следует отразить в составе прочих расходов текущего отчетного периода (п. 14 ПБУ 22/2010). Применительно к рассматриваемой ситуации это означает, что суммы, накопленные по дебету счетов 20, 26, 44 и др. надо списать в дебет счета 91-2.
Ошибка #5: Неправильное применение коэффициента повышения
Пример: средний заработок при расчёте отпускных сотрудника бухгалтер рассчитывает с учётом коэффициента повышения, хотя повышение оклада коснулось только этого конкретного сотрудника.
В соответствии с пунктом 16 Положения № 922, коэффициент повышения можно применять только в тех случаях, когда оклады были повышены сразу всей организации, всему филиалу или всему структурному подразделению.
А что делать, если ошибка уже допущена?
При обнаружении ошибки нужно, в первую очередь, разобраться – отпускные были занижены или, напротив, завышены?
В первом случае следует просто произвести доначисление и доплатить сотруднику.
А вот во втором случае с удержанием излишних отпускных из зарплаты сотрудника могут возникнуть проблемы. Просто так произвести удержание нельзя, т.к. ошибка допущена вследствие неправильного применения норм законодательства. Удержать излишек в таком случае можно только с согласия работника.
Соответственно, можно попросить работника написать заявление об удержании этой суммы. Если он согласится это сделать, то удержать излишне выплаченные отпускные можно будет в полном объёме. Это будет рассматриваться как удержание по инициативе работника, и тут нет каких-либо ограничений.
Но если сотрудник откажется написать заявление, то вернуть излишние отпускные можно будет только через суд.
Порядок исправления выявленных ошибок
В выявления случае ошибок в расчетах отпускных сотрудникам
прежде необходимо всего понять были ли они или занижены
завышены.
В случае занижения, все нужно — просто просто их
доначислить и доплатить соответствующему Если.
сотруднику было совершено завышение, то тут немного будет сложнее.
Просто так удержать суммы выплаченные из заработной платы
сотрудника нельзя, возникнуть могут проблемы. Можно с ним
договориться и переплаты удержать по инициативе работника, в этом
случае будет все нормально. Для этого с него взять нужно
соответствующее заявление. А вот если он это откажется делать, то
такое удержание можно только произвести в судебном порядке.
Есть простой способ
Если вы не согласны с изложенным подходом и готовы спорить с налоговиками, в качестве аргумента нужно ссылаться на тот же п. 4 ст. 272 НК РФ, на который опираются чиновники. Следуя ему, расходы на оплату труда признаются в том месяце, в котором они начислены. Поэтому, исходя из условий нашего примера, часть отпускных, приходящихся на июнь, войдет в расходы мая.
Аналогично учитываются отпускные и в бухгалтерском учете. Поскольку расходы признаются в том периоде, к которому они относятся (п. 18 ПБУ 10/99 «Расходы организации»). Исходя из условий нашего примера, записи в учете будут следующие;
Дебет 20 Кредит 70 30 000 руб. - начислены отпускные; Дебет 20 Кредит 69 7 800 руб. (30 000 руб. x 26%) - учтен в расходах ЕСН с отпускных.
Такой вариант учета значительно упростит работу бухгалтерии. Единственное, что нужно будет сделать, — это отразить в следующем месяце в форме N 1-НДФЛ налог на доходы физических лиц с отпускных работника, приходящихся на этот месяц. Но повторимся — такой подход грозит претензиями со стороны налоговой инспекции.
А.Матиташвили
Директор
департамента консалтинговых услуг
ЗАО «МББ-Аудит»
А.Илюшечкин
К. э. н.,
эксперт «УНП»
С.Князева
Эксперт «УНП»
Учет повышений окладов (тарифных ставок)
При расчете отпускных нужно применять коэффициент повышения, если оклады (тарифные ставки) были повышены:
- В расчетный период, непосредственно перед отпуском или во время отпуска;
- Причем повышение в отношении не одного или нескольких работников, а в отношении всей организации, ее филиала или хотя бы структурного подразделения (п. 16 Положения, утв. постановлением Правительства РФ от 24 декабря 2007 г. № 922). Например, если были повышены оклады все работникам отдела «Бухгалтерия» предприятия, то нужно применять коэффициенты при расчете отпускных всем бухгалтерам предприятия. Если же оклады были повышены только бухгалтерам по зарплате, коээфициент не применяется.
Коэффициент повышения = Новый размер оклада / Старый размер оклада
Если вместе с повышением оклада изменяется структура ежемесячных выплат и надбавок к окладу, то формула будет такая:
Коэффициент повышения = (Новый размер оклада + Новые размеры ежемесячных выплат, надбавок и доплат, зависящих от суммы оклада) / (Старый размер оклада + Старые размеры ежемесячных выплат, надбавок и доплат)
При применении коэффициентов повышения нужно учитывать, что не все выплаты должны корректироваться. Необходимо применять коэффициент только к тем выплатам, которые установлены как фиксированный процент или определенная кратность к окладу (тарифной ставке). Те выплаты, которые установлены в абсолютном размере (не зависящем от оклада, тарифной ставки) либо в виде некой вилки (диапазона) значений процентов или кратности по отношению к окладу (тарифной ставке), повышать для расчета среднего заработка не нужно.
Для быстроты расчета воспользуйтесь нашим онлайн-калькулятором расчета отпускных:
Считайте отпускные в Контур.Бухгалтерии — удобном онлайн-сервисе для расчета зарплаты и отправки отчетности в ФНС, ПФР и ФСС. Сервис подходит для комфортной совместной работы бухгалтера и директора.
Попробовать бесплатно 30 дней
Ошибка № 3. Отпуск заменен на денежную компенсацию
В большинстве случаев нельзя заменить отпуск на денежную компенсацию. Это правило действует, даже если работник сам попросил о замене.
Отпуск должен предоставляться работнику ежегодно. ТК РФ запрещает непредоставление ежегодного оплачиваемого отпуска в течение двух лет подряд.
Заменить компенсацией можно лишь ту часть отпуска, которая превышает 28 дней. То есть если работник имеет право на дополнительный отпуск ( ТК РФ).
Некоторые категории лиц должны отгулять отпуск полностью и не имеют права на замену его денежной компенсацией:
- беременные женщины;
- несовершеннолетние;
- работники с вредными условиями труда (заменить деньгами нельзя даже дополнительный отпуск).
