Собственноручная
Это наиболее распространенный вид подписи. На сегодняшний день собственноручная подпись в большей степени, чем печать, удостоверяет подлинность документа. Ведь печать легко подделать. А собственноручная подпись несет на себе отпечаток личности человека, значит, является уникальной.
Основная проблема применения собственноручной подписи — человеческий фактор. Один и тот же человек может расписываться по-разному, кроме того, нередко забывает ставить расшифровку подписи и даже, случается, расписывается за другое лицо. Некоторые из этих недочетов могут привести к доначислениям при налоговой проверке.
Подпись на первичке: расшифровка обязательна
В числе обязательных реквизитов первичного документа упоминается подпись с указанием фамилии и инициалов либо иных реквизитов, необходимых для идентификации лица, подписавшего документ (п. 7 ч. 2 ст. 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ «О бухгалтерском учете», далее — Закон N 402-ФЗ).
Отметим, что в старом Законе (Федеральный закон от 21.11.1996 N 129-ФЗ «О бухгалтерском учете», далее — Закон N 129-ФЗ) не было положения о расшифровке подписи. Однако оно и раньше было в п. 13 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности (утв. Приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н). Инспекции нередко не принимали расходы, подтвержденные документами, в которых подпись была без расшифровки.
Суды признают отсутствие расшифровки «незначительным недостатком», который не препятствует признанию расходов по налогу на прибыль (Постановления ФАС Центрального округа от 19.06.2013 N А54-3390/2012, ФАС Поволжского округа от 02.08.2010 N А12-23001/2009, Определение ВАС РФ от 13.12.2010 N ВАС-15973/10). Так, ФАС Центрального округа указал, что «имеющиеся недостатки (такие, как отсутствие расшифровки подписи должностных лиц, сдавших и принявших выполненные работы) носят незначительный характер, а содержание иных доказательств: договоров, отчетов о выполненных работах, о выполненных услугах, а также наличие в актах выполненных работ ссылок на конкретные договоры в их совокупности позволяют установить фактически оказанные услуги, их объем, характер, сроки выполнения и результаты работ» (Постановление от 19.06.2013 N А54-3390/2012).
В арбитражной практике встречаются и решения в пользу инспекций. Но, как правило, такое решение судьи принимают только тогда, когда отсутствие расшифровки подписи было лишь одним, причем не самым серьезным, из недостатков. К примеру, в деле, рассмотренном ФАС Северо-Западного округа, кроме этого недочета, было обнаружено множество других: подписание документов неустановленными и неуполномоченными лицами (что подтверждено почерковедческой экспертизой), отсутствие контрагентов по адресам регистрации, отсутствие производственных, кадровых ресурсов (Постановление от 30.11.2010 N А52-4702/2009). ФАС Уральского округа отказал в признании расходов, потому что в справках о стоимости выполненных работ не только отсутствовала расшифровка подписей, но и отсутствовала ссылка на акты выполненных работ, а также имелось несоответствие в суммах по одним и тем же видам работ, указанных в актах и справках (Постановление от 13.08.2012 N Ф09-7003/12 по делу N А60-36999/2011).
На сегодняшний день еще не сформировалась арбитражная практика, основанная на положениях нового Закона N 402-ФЗ (в частности, имеется в виду условие о расшифровке). Однако бухгалтеру лучше проследить, чтобы расшифровка подписи в первичных документах все-таки была.
Подписание счета-фактуры уполномоченным лицом
Пункт 6 ст. 169 НК РФ позволяет подписывать счет-фактуру лицам, уполномоченным на то приказом (иным распорядительным документом) по организации или доверенностью от имени организации.
В Письме ФНС России от 20.05.2005 N 03-1-03/838/8 указано, что требования, предусмотренные п. 6 ст. 169 НК РФ, считаются выполненными, если при выставлении счета-фактуры он будет подписан руководителем и главным бухгалтером организации — плательщика НДС либо иным уполномоченным лицом. При этом предусмотренные Правилами такие реквизиты счета-фактуры, как «Руководитель организации» и «Главный бухгалтер», являются формализованными показателями. Данные реквизиты применяются и в случае подписания счета-фактуры иными лицами, уполномоченными на то приказом (иным распорядительным документом) по организации или доверенностью от имени организации.
Так, ФАС Северо-Западного округа в Постановлении от 11.08.2006 по делу N А56-24199/2005 указал, что отсутствие подписи руководителя поставщика в счете-фактуре не может являться основанием для отказа предприятию в возмещении НДС. В материалах дела имелась доверенность руководителя поставщика, в соответствии с которой счета-фактуры вправе подписывать единственной подписью главный бухгалтер.
В Определении от 16.10.2003 N 329-О КС РФ признал, что истолкование ст. 57 Конституции РФ в системной связи с другими положениями Конституции не позволяет сделать вывод, что налогоплательщик несет ответственность за действия всех организаций, участвующих в многостадийном процессе уплаты и перечисления налогов в бюджет. По смыслу положения, содержащегося в п. 7 ст. 3 НК РФ, в сфере налоговых отношений действует презумпция добросовестности. Правоприменительные органы не могут истолковывать понятие «добросовестные налогоплательщики» как возлагающее на налогоплательщиков дополнительные обязанности, не предусмотренные законодательством.
Налоговый орган не оспаривал факта реализации товара. Следовательно, счет-фактура был составлен в соответствии с порядком, предусмотренным п. 6 ст. 169 НК РФ, в связи с чем кассационная инстанция отклонила довод инспекции о нарушении предприятием указанной нормы.
Электронная подпись на первичных документах
Раньше финансисты заявляли, что для целей налогового учета документ, оформленный в электронном виде и подписанный неквалифицированной электронной подписью, не может являться документом, равнозначным документу на бумажном носителе, подписанному собственноручной подписью (Письма Минфина России от 31.07.2012 N 03-03-06/2/85, от 28.05.2012 N 03-03-06/2/67, от 20.12.2012 N 03-03-06/1/710), то есть для подтверждения расходов по налогу на прибыль такой документ не годится.
Объясняя свою позицию, Минфин ссылался на ст. 6 Закона N 63-ФЗ. Специалисты ведомства подчеркивают, что ни НК РФ, ни Закон N 402-ФЗ не предусматривают случаи, при которых документ, подписанный простой или усиленной неквалифицированной ЭП, приравнивается к документу на бумажном носителе. При этом Минфин почему-то игнорировал установленную ст. 6 Закона N 63-ФЗ возможность использования таких ЭП в случае, когда это предусмотрено соглашением сторон.
В более поздних Письмах Минфин России высказывается не столь категорично. Чиновники продолжают указывать на то, что случаи, в которых информация в электронной форме, подписанная неквалифицированной ЭП, признается электронным документом, равнозначным документу на бумажном носителе, подписанному собственноручной подписью, НК РФ не определены. Однако выводов о невозможности на этом основании применять такие документы в обоснование расходов не делают, оставляя решение за налогоплательщиком (Письма Минфина России от 23.01.2013 N 03-03-06/1/24, от 12.04.2013 N 03-03-07/12250).
ФНС России более лояльна к налогоплательщикам. В Письме от 17.01.2014 N ПА-4-6/489 налоговики подчеркнули, что при наличии юридически действительного соглашения хозяйствующие стороны могут организовать электронный документооборот, применяя простую и (или) усиленную неквалифицированную электронную подпись. Другими словами, чтобы упростить процесс обмена документами, компания может:
- либо составить с контрагентами отдельное соглашение о том, что вся электронная первичка, которую они будут передавать друг другу, подписывается простой или усиленной неквалифицированной подписью;
- либо предусмотреть такую возможность отдельным пунктом (или в дополнительном приложении) в договоре, заключаемом между сторонами.
Как отметили чиновники, подобные соглашения должны предусматривать порядок проверки электронной подписи.
В другом разъяснении налоговая служба высказалась более конкретно. Специалисты ФНС России отметили, что Законом N 402-ФЗ не определены виды электронных подписей, использование которых допускается при составлении первичных документов. Организация вправе подписывать данные документы электронной подписью в соответствии с положениями ст. 6 Закона N 63-ФЗ. Поэтому если соглашением между участниками электронного взаимодействия предусмотрено подписание документов неквалифицированной ЭП, то первичные учетные документы, подписанные такой подписью, могут быть учтены в целях налогообложения прибыли, если соблюдены критерии п. 1 ст. 252 НК РФ (Письмо ФНС России от 24.11.2011 N ЕД-4-3/19693@).
Несмотря на выгодную компаниям позицию ФНС России, по нашему мнению, имеет смысл подписывать первичные документы усиленной квалифицированной ЭП. Неизвестно, признают ли инспекторы на местах расходы, подтвержденные документами с простой или усиленной неквалифицированной ЭП.
