Правовое регулирование
В соответствии с п. 1 ст. 689 Гражданского кодекса по договору безвозмездного пользования (договору ссуды) одна сторона (ссудодатель) обязуется передать или передает вещь в безвозмездное временное пользование другой стороне (ссудополучателю), а последняя обязуется вернуть ту же вещь в том состоянии, в каком она ее получила, с учетом нормального износа или в состоянии, обусловленном договором.
Таким образом, договор безвозмездного пользования по сути близок к договору аренды. Поэтому к подобным договорам применяются отдельные правила, установленные для арендных отношений. Основное отличие договора ссуды от договора аренды — его безвозмездность, ведь договор аренды предусматривает предоставление вещи во временное пользование и владение за плату.
Примечание. Безвозмездный характер договора ссуды свидетельствует о том, что организация не будет нести расходы по аренде или иным платежам за имущество, получаемое в пользование.
Как правило, между собственником или иными лицами, управомоченными на то законом или собственником (далее — ссудодатели), и ссудополучателями возникают вопросы, связанные с содержанием указанного имущества, его эксплуатацией, ремонтом и др. Эти вопросы регулируются нормами ст. 695 ГК РФ. В ней определено, что ссудополучатель обязан поддерживать вещь, полученную в безвозмездное пользование, в исправном состоянии, включая осуществление текущего и капитального ремонта, и осуществлять все расходы на ее содержание, если иное не предусмотрено договором.
Кроме того, ссудополучатель несет риск случайной гибели или случайного повреждения полученной в безвозмездное пользование вещи, если она погибла или была испорчена в связи с тем, что ссудополучатель использовал ее не в соответствии с договором или назначением вещи либо передал ее третьему лицу без согласия ссудодателя (ст. 696 ГК РФ).
Примечание. К договору безвозмездного пользования применяются правила, предусмотренные ст. 607, п. 1 и абз. 1 п. 2 ст. 610, п. п. 1 и 3 ст. 615, п. 2 ст. 621, п. п. 1 и 3 ст. 623 ГК РФ, которыми регулируются отношения сторон по договору аренды.
Примечание. Подлежит ли государственной регистрации договор безвозмездного пользования недвижимым имуществом
Как уже отмечалось, отношения сторон по договору безвозмездного пользования схожи с отношениями по договору аренды. Правила, регулирующие арендные правоотношения, предусмотренные гл. 34 ГК РФ, которые применяются к договорам безвозмездного пользования, указаны в п. 2 ст. 689 ГК РФ (см. вынос на этой странице). Отметим, что среди них отсутствует норма п. 2 ст. 609 ГК РФ, которой установлена обязанность государственной регистрации договора аренды недвижимого имущества.
Напомним, что согласно п. 1 ст. 164 ГК РФ сделки с землей и другим недвижимым имуществом подлежат государственной регистрации в случаях и порядке, предусмотренных в ст. 131 ГК РФ и Федеральном законе от 21.07.1997 N 122-ФЗ «О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним». В перечне прав на недвижимость, подлежащих регистрации (ст. 131 ГК РФ), права ссудополучателя на временное безвозмездное пользование не упомянуты.
Таким образом, действующим законодательством не предусмотрена государственная регистрация договора передачи объекта недвижимости в безвозмездное временное пользование и возникшего в связи с этим у ссудополучателя права временного безвозмездного пользования объектом недвижимости, а также временного обременения собственности на объект недвижимости. Данная точка зрения подтверждается и судебной практикой (Постановления ФАС Поволжского округа от 02.11.2006 по делу N А65-37749/2005-СГ3-13 и ФАС Западно-Сибирского округа от 05.08.2008 N Ф04-4239/2008(7906-А46-9)).
Капитальные вложения в имущество, полученное по договору безвозмездного пользования
Напомним, что с 2009 г. к амортизируемому имуществу, помимо капитальных вложений в предоставленные в аренду объекты основных средств в форме неотделимых улучшений, произведенных арендатором с согласия арендодателя, также относятся и капитальные вложения в форме неотделимых улучшений, произведенных организацией-ссудополучателем с согласия организации-ссудодателя в объекты основных средств, предоставленные по договору безвозмездного пользования.
Указанные капитальные вложения в объекты основных средств, полученные по договору ссуды, амортизируются в следующем порядке:
- если их стоимость возмещается организацией-ссудодателем, то амортизацию начисляет ссудодатель;
- если их стоимость не возмещается организацией-ссудодателем, то амортизацию по ним начисляет ссудодатель в течение срока действия договора безвозмездного пользования исходя из сумм амортизации, рассчитанных с учетом срока полезного использования, определяемого для полученных объектов основных средств или для капитальных вложений в указанные объекты в соответствии с Классификацией основных средств .
Классификация основных средств, включаемых в амортизационные группы, утверждена Постановлением Правительства РФ от 01.01.2002.
Примечание. Амортизируются только те неотделимые улучшения в указанное имущество, которые носят капитальный характер, то есть связаны с реконструкцией, модернизацией, техническим перевооружением объекта. Если расходы осуществляются с целью текущего поддержания основных средств в рабочем состоянии, то такие затраты единовременно учитываются в составе прочих расходов как расходы на ремонт.
Пример 2. ООО «Сигма» с 1 мая 2009 г. заключило договор безвозмездного пользования офисным помещением на третьем этаже здания сроком на пять лет. В августе 2010 г. с согласия собственника здания (ссудодателя) ООО «Сигма» за свой счет осуществило перепланировку помещения, носящую капитальный характер. Работы закончены в сентябре, общая сумма затрат на неотделимые улучшения составила 100 000 руб. Данное здание входит в восьмую амортизационную группу (имущество со сроком полезного использования свыше 20 и до 25 лет включительно). Организация-ссудополучатель установила срок полезного использования по произведенным капитальным вложениям — 20 лет 10 месяцев (250 мес.).
Следовательно, с октября 2010 г. ссудополучатель вправе начать начислять амортизацию по произведенным капитальным вложениям. Норма амортизации (п. 4 ст. 259 НК РФ) составляет 0,4% (1 : 250 мес. x 100%) в месяц или 4,8% (0,4% x 12 мес.) в год. Ежемесячная сумма амортизации равна 400 руб. (100 000 руб. x 0,4%).
Значит, ООО «Сигма» может учитывать в налоговом учете расходы в сумме 400 руб. ежемесячно начиная с октября 2010 г.
Причем сумма капитальных вложений в предоставленные по договору безвозмездного пользования объекты основных средств в форме неотделимых улучшений, произведенных организацией-ссудополучателем, при возврате их ссудодателю не учитывается им в доходах при определении налоговой базы. Основание — пп. 32 п. 1 ст. 251 НК РФ.
Справка. Бухгалтерский учет операций по безвозмездному пользованию имуществом
Основные средства, полученные в безвозмездное пользование, учитываются у организации-ссудополучателя на забалансовом счете 001 «Арендованные основные средства». При передаче основных средств ссудополучателю оформляется акт приемки-передачи основных средств по форме N ОС-1 (ОС-1а, ОС-1б). На основании этого акта в бухучете производится запись по дебету забалансового счета 001 на оценочную стоимость основного средства, указанную в договоре.
На полученное в безвозмездное пользование основное средство следует заполнить инвентарную карточку унифицированной формы N ОС-6 (ОС-6а, ОС-6б), в которой делают пометку «Безвозмездное пользование. За балансом». Инвентарные карточки по объектам, учитываемым за балансом, хранятся отдельно.
По окончании (прекращении, расторжении) договора безвозмездного пользования и возврату ссудодателю его имущества необходимо:
- оформить акт по форме N ОС-1 (ОС-1а, ОС-1б);
- в инвентарной карточке сделать соответствующую запись о снятии с забалансового учета основного средства в связи с окончанием договора безвозмездного пользования;
- с кредита забалансового счета 001 списать стоимость возвращаемого основного средства
ГК РФ о безвозмездном пользовании
По договору безвозмездного пользования (договору ссуды) одна сторона (ссудодатель) обязуется передать или передает вещь в безвозмездное временное пользование другой стороне (ссудополучателю), а последняя обязуется вернуть ту же вещь в том состоянии, в каком она ее получила, с учетом нормального износа или в состоянии, обусловленном договором (п. 1 ст. 689 ГК РФ).
Договор безвозмездного пользования является самостоятельным видом договора, отношения по которому регулируются отдельной гл. 36 ГК РФ. Одновременно с этим, в силу п. 2 ст. 689 ГК РФ, к договору ссуды применяются правила, предусмотренные отдельными статьями гл. 34 «Аренда» ГК РФ, а именно:
- объектом договора могут быть земельные участки и другие обособленные природные объекты, предприятия и другие имущественные комплексы, здания, сооружения, оборудование, транспортные средства и другие вещи, которые не теряют своих натуральных свойств в процессе их использования (непотребляемые вещи) (ст. 607);
- договор заключается на срок, им определенный (п. 1 ст. 610), а если срок не определен, договор считается заключенным на неопределенный срок (абз. 1 п. 2 ст. 610);
- произведенные ссудополучателем отделимые улучшения имущества, полученного в безвозмездное пользование, являются его собственностью, если иное не предусмотрено договором (п. 1 ст. 623);
- стоимость неотделимых улучшений безвозмездно полученного имущества, произведенных ссудополучателем без согласия ссудодателя, возмещению не подлежит, если иное не предусмотрено законом (п. 3 ст. 623).
В вышеупомянутой норме п. 2 ст. 689 ГК РФ (где говорится, что к договору безвозмездного пользования применяются положения отдельных статей, посвященных договору аренды) нет ссылки на правила п. 2 ст. 609 ГК РФ, устанавливающего обязанность государственной регистрации договора аренды недвижимого имущества. В ст. 131 ГК РФ не названы в перечне прав на недвижимость, подлежащих регистрации, права ссудополучателя на временное безвозмездное пользование. Таким образом, если организация получила по договору ссуды в безвозмездное пользование объект недвижимости на срок более года, договор не подлежит государственной регистрации.
На что хотелось бы обратить ваше внимание. Договор, о котором идет речь в данной статье, является безвозмездным, по которому, исходя из смысла ст
423 ГК РФ, одна сторона обязуется предоставить что-либо другой стороне без получения от нее платы или иного встречного предоставления. В договоре должно содержаться прямое и однозначное указание на безвозмездный характер отношений.
