Сроки хранения документов, подтверждающих убытки
Согласно общему порядку, установленному пп. 8 п. 1 ст. 23 НК РФ, налогоплательщики обязаны обеспечивать сохранность данных бухгалтерского и налогового учета и других документов, необходимых для исчисления и уплаты налогов, в том числе документов, подтверждающих получение доходов, осуществление расходов, а также уплату (удержание) налогов, в течение четырех лет.
Однако для документов, подтверждающих объем понесенного убытка, п. 4 ст. 283 НК РФ установлен особый порядок. Налогоплательщик обязан хранить эти документы в течение всего срока, когда он уменьшает налоговую базу текущего налогового периода на суммы ранее полученных убытков.
Например, если перенос убытка осуществляется в течение десяти положенных лет, то указанная норма обязывает хранить документы в течение этого срока.
На практике нередки случаи, аналогичные тому, который описан в Письме Минфина России от 23.04.2009 N 03-03-06/1/276. По итогам 2003 г. организацией получен убыток. Часть убытка учтена при расчете налоговой базы по налогу на прибыль за 2004 — 2008 гг. В 2007 г. проведена выездная налоговая проверка, по результатам которой замечаний по поводу обоснованности переноса убытков на будущее нет. Обязана ли организация до 2013 г. (десять лет) хранить документы, подтверждающие убыток, полученный в 2003 г., или их можно уничтожить, учитывая проведенную проверку? Чиновники ответили, что Налоговый кодекс не предусматривает прекращения указанной обязанности по хранению документов проведенной налоговой проверкой. Списание убытков возможно только при наличии первичных документов, подтверждающих полученный финансовый результат.
Что касается арбитражной практики, среди судей нет единого мнения по данному вопросу. Некоторые солидарны с подходом Минфина относительно того, что без первичных документов (на основании данных прошедшей налоговой проверки) убыток прошлых лет нельзя перенести. Например, ФАС ЗСО в Постановлении от 14.01.2008 N Ф04-68/2008(452-А27-37) признал правомерным отказ инспекции уменьшить налоговую базу на сумму документально не подтвержденного убытка. Судьи не приняли в качестве доказывающих сумму убытка представленные налогоплательщиком декларацию и акт выездной налоговой проверки за период, в котором образовался убыток. Они сообщили, что суммы убытка носят заявительный характер и налогоплательщик обязан доказать их правомерность и обоснованность путем представления первичных документов. А в Постановлении ФАС ПО от 12.04.2011 N А55-18273/2010 судьи, высказав аналогичное мнение, отметили: акт проверки не содержит анализа документов, подтверждающих размер убытка. Кроме того, налоговое законодательство не предусматривает прекращения обязанности налогоплательщика по хранению документов после окончания налоговой проверки.
Однако в арбитражной практике встречаются решения, где судьи приходят к противоположному выводу — при отсутствии первичных учетных документов размер убытка прошлых лет можно подтвердить результатами проведенной ранее выездной налоговой проверки. Пример — Постановление ФАС УО от 01.06.2011 N Ф09-2789/11-С3. Суть дела, которое в нем разбиралось, заключалась в следующем.
Инспекция провела налоговую проверку общества по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты налога на прибыль за 2006 — 2007 гг., по результатам которой составлен акт и принято решение о привлечении организации к налоговой ответственности. Одним из оснований для начисления налога на прибыль явились выводы налогового органа о неправомерном уменьшении обществом базы по налогу на прибыль за 2006 — 2007 гг. на убытки прошлых лет.
Судьи поддержали налогоплательщика, установив, что наличие спорного убытка и его размер подтверждаются выездной налоговой проверкой за 2004 — 2005 гг., по результатам которой данный убыток отражен и подтверждено отсутствие нарушений при исчислении налога на прибыль организаций. (Аналогичные выводы содержатся в Постановлениях ФАС ВВО от 11.02.2008 N А11-2175/2007-К2-20/131 , ФАС ЗСО от 05.09.2007 N Ф04-5962/2007(37734-А45-40), ФАС ДВО от 15.11.2006 N Ф03-А51/06-2/3993).
Определением ВАС от 06.06.2008 N 6899/08 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС.
Убыток за 2001 год
Допустим, налогоплательщик по состоянию на 31 декабря 2001 г. получил убыток. Его сумма превышает сумму убытка, определенного на 1 июля того же года. В этом случае разница не признается убытком в целях налогообложения.
Пример 2. По состоянию на 1 июля 2001 г. ООО «Сигма» получило убыток в сумме 3000 руб., а убыток на 31 декабря 2001 г. равен 6000 руб. В таком случае сумма убытка, переносимого на будущее, составит именно 3000 руб.
Если убыток, полученный на 31 декабря 2001 г., меньше убытка, полученного на 1 июля того же года, убытком в целях налогообложения признается убыток, который числится по состоянию на 31 декабря 2001 г.
Пример 3. По состоянию на 1 июля 2001 г. у ООО «Альфа» числится убыток в сумме 7000 руб., а по состоянию на 31 декабря 2001 г. — убыток в размере 2000 руб.
В данном случае сумма убытка, переносимого на будущее в порядке, установленном ст. 283 НК РФ, составит 2000 руб.
Если на 1 июля 2001 г. организация имела прибыль, а на 31 декабря 2001 г. получила убыток, то есть убыток образовался по результатам деятельности организации во II полугодии 2001 г., данный убыток не признается для целей налогообложения. Дело в том, что одним из условий переноса на будущее убытка, полученного на 31 декабря 2001 г., является наличие в учете налогоплательщика убытка по состоянию на 1 июля того же года. Такова норма п. 4 ст. 10 Закона N 110-ФЗ.
Пример 4. ООО «Дельта» на 1 июля 2001 г. получило прибыль в сумме 10 000 руб., а на 31 декабря 2001 г. — убыток в размере 4000 руб.
В данном случае сумма 4000 руб. не признается убытком для целей налогообложения и на будущее не переносится.
Рассмотрим такую ситуацию. Организация создана 1 августа 2001 г. По итогам деятельности с 1 августа по 31 декабря 2001 г. она получила убыток. Как определить убыток за 2001 г., который можно перенести на будущее?
Обратимся к п. 4 ст. 10 Закона N 110-ФЗ. В нем сказано, что убыток, который рассчитан в соответствии с действующим в 2001 г. законодательством по состоянию на 31 декабря 2001 г. в сумме, не превышающей сумму убытка, числящуюся по состоянию на 1 июля 2001 г., признается убытком в целях налогообложения и переносится на будущее в порядке, установленном ст. 283 Налогового кодекса.
Организация создана в III квартале 2001 г., то есть по состоянию на 1 июля 2001 г. в учете какой-либо убыток не числился. Следовательно, сумма убытка, полученная по итогам деятельности с 1 августа по 31 декабря 2001 г., переносу на будущее не подлежит.
